La permuta de bienes y derechos en la doctrina italiana

Hemos tenido ocasión de comprobar en el presente capítulo, la doctrina que mantienen la jurisprudencia del Tribunal Supremo, de los Tribunales Superiores de Justicia, así como la doctrina científica sobre la tributación de los contratos de permuta, en la imposición indirecta.

Vamos a tener ocasión de comprobar en el presente apartado, siguiendo a VARONA ALABERN cuál es el criterio que mantiene la doctrina italiana sobre dichos contratos de permuta y sobre la tributación de las operaciones que se contienen en dichos contratos.

En el trabajo realizado por VARONA ALABERN sobre la delimitación de los elementos subjetivo y objetivo del hecho imponible, en el que realiza el citado autor un análisis de la delimitación del IVA con los tres conceptos o hechos imponibles que conforman el ITP y AJD, es decir, transmisiones patrimoniales onerosas, operaciones societarias y actos jurídicos documentados178. Podemos encontrar un amplio estudio de

177

En «Guía del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados», op. cita , pág. 163.

178

VARONA ALABERN, J. E.: «IVA e ITPAJD: Delimitación de los elementos subjetivo y objetivo del hecho imponible». ». REDF, núm. 65, enero-marzo 1990, pág. 42.

las diversas cuestiones que tratan las relaciones que presenta el IVA con el concepto transmisiones patrimoniales onerosas del ITP y AJD (v. gr., la transmisión de la totalidad del patrimonio empresarial, las entregas y arrendamientos de bienes inmuebles exentos en IVA, las operaciones financieras, etc.).

En el citado trabajo analiza VARONA ALABERN las permutas de bienes, desde la consideración que dichas operaciones plantean para la doctrina italiana, haciendo constar la incidencia que presentan en los permutantes la sujeción a gravamen en la legislación italiana, como consecuencia de las relaciones jurídicas que se ponen de manifiesto, desde la óptica del IVA y desde la óptica del Impuesto del Registro.

Siguiendo al citado autor el artículo 11 del DPR, número 633, de 26 de octubre de 1972, regula el IVA italiano. Por su parte, el Impuesto del Registro similar al ITP y AJD español, se encuentra regulado en el DPR, número 131, de 26 de abril de 1986, que aprueba el Texto Único del Impuesto del Registro, que se presenta en medida fija (similar a nuestro Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados) y en medida proporcional (similar a nuestro Impuesto de TPO). El Impuesto del Registro de 1986, sustituye al anterior recogido en el DPR, número 634, de 26 de octubre de 1972.

El artículo 11 del DPR, número 633, de 26 de octubre de 1972, que regula el IVA italiano, establece VARONA, contempla expresamente el contrato de permuta, disponiendo que las cesiones de bienes y las prestaciones de servicios en contraposición de otras entregas de bienes o prestaciones de servicios, están sujetas al impuesto de forma separada e independiente. Por ello, como ha puesto de manifiesto la doctrina italiana, el legislador permite la aplicación de regímenes tributarios distintos a cada una de las dos relaciones jurídicas que contiene la permuta.

El problema surge cuando alguno de los contratantes es sujeto pasivo del IVA y el otro no. Planteándose la dificultad en la determinación de la base imponible, cuestión que ha suscitado diversas posturas en la doctrina y en la jurisprudencia italiana.

Esta problemática planteada, según VARONA que sigue a PASSARO, es resuelta por la doctrina y la jurisprudencia, mediante cinco posturas diferentes, que intentan resolver el problema planteado desde distintas posiciones, unas con mayor aceptación que otras, siendo la posición predominante: «aquélla que considera de forma autónoma cada una de las entregas que contiene la permuta, con la consiguiente aplicación separada de cada impuesto a cada una de ellas. De esta forma, una estaría sujeta al IVA y la otra al Impuesto del Registro en medida proporcional (similar a nuestro Impuesto de TPO)».

Postura que según VARONA es confirmada por el artículo 40.2 del nuevo Impuesto del Registro, aprobado por el Texto Único del Impuesto del Registro, de 26 de abril de 1986, número 131.

De lo expuesto con anterioridad, podemos concluir que en la legislación italiana, al igual que ocurre en la legislación tributaria española, en materia de permutas de bienes, debemos de considerar que existen dos operaciones de entregas de bienes distintas, que van a tributar independientemente en función de la consideración que tengan cada uno de los permutantes, es decir, habrá que estar a la condición de la persona que realiza la entrega, si éste es empresario que actúe en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional, la entrega se encontrará sujeta a gravamen en el IVA. Si por el contrario la persona que realiza la entrega es un no empresario-particular, la entrega se encontrará sujeta a gravamen por el ITP y AJD, concepto transmisiones patrimoniales onerosas. Siendo de aplicación a cada hecho imponible las normas que regulan las materias propias de cada impuesto al que van a quedar sometidos.

CAPÍTULO IV

DOCTRINA JURISPRUDENCIAL Y ADMINISTRATIVA SOBRE

LA TRANSMISION POR PARTICULARES A EMPRESARIOS DE

OBJETOS DE ORO, PLATA, PLATINO Y JOYERÍA.

En el presente capítulo vamos a tener ocasión de exponer la doctrina mantenida, en relación con la transmisión por particulares de dicho tipo de bienes, por distintos Tribunales Superiores de Justicia, que mantienen criterios contrarios o contrapuestos en relación con la sujeción a gravamen en el ITP y AJD, concepto transmisiones patrimoniales onerosas, de dichas transmisiones. Toda vez que, consideramos, que es pacífica que dichas transmisiones no se encuentran sujetas a IVA, al no tener la consideración los transmitentes de empresarios.

Pero, la exposición contenida en el presente capítulo del trabajo, va más allá de la mera exposición de la doctrina mantenida por los Tribunales Superiores de Justicia de someter a gravamen por el ITP y AJD dichas transmisiones, o, de otras Sentencias de los citados Tribunales, en sentido contrario a la no sujeción a dicho impuesto. Creemos, que el mantenimiento de doctrinas contrapuestas va en contra del principio de seguridad jurídica que proclama nuestra Constitución y que criterios contrapuestos demandan la unificación de doctrina y/o, en su caso, de doctrina legal, sobre dicha tributación179, por lo que creemos necesario y conveniente un nuevo pronunciamiento del Tribunal Supremo sobre la sujeción a ITP y AJD de dichas transmisiones.

Evidentemente, hemos de comenzar el presente capítulo, refiriéndonos a la Sentencia del Tribunal Supremo de 18 de enero de 1996. En la Sentencia del Alto Tribunal, apreciamos que no existe un solo párrafo de la misma en el que se mencione el artículo 7.1.A) del T. R. del ITP y AJD, ni en la redacción actual del precepto, ni en la redacción anterior. Sin embargo, las Sentencias para unificación de la doctrina del Alto Tribunal, anteriormente comentadas, si establecen la sujeción al gravamen del ITP y AJD, de las transmisiones realizadas por particulares, de acuerdo con lo dispuesto en el citado precepto.

Es verdad, que se menciona el hecho imponible del antiguo Impuesto sobre el Tráfico de las Empresas y los preceptos que regulan la delimitación de ambos impuestos indirectos, desde la remota Ley 41/1964, de Reforma del Sistema Tributario, hasta el actual artículo 7.5 del T. R. del ITP y AJD. No obstante y de acuerdo con lo que hemos tenido ocasión de exponer, en el apartado correspondiente a la delimitación de ambos

179

«En cuanto a la pretendida vulneración del principio de seguridad jurídica (art. 9.3) debe recordarse que, con arreglo a nuestra reiterada doctrina, la seguridad jurídica ha de entenderse como la certeza sobre el ordenamiento jurídico aplicable y los intereses jurídicamente tutelados […], así como la “expectativa razonablemente fundada del ciudadano en cuál ha de ser la actuación del poder en la aplicación del Derecho”». STC 37/2012, de 19 de marzo, (RTC\2012\37) F J 8.

impuestos, el artículo 7. 5 del T. R. del ITP y AJD, como ya hemos tenido ocasión de pronunciarnos, nunca va a ser aplicable a las transmisiones efectuadas por particulares.

Hechos los comentarios anteriores, vamos a pasar a exponer la jurisprudencia y la doctrina administrativa que contemplan la transmisión por particulares a empresario s de objetos de oro. Como ya señalamos en la introducción del presente trabajo, la cuestión no es pacífica en los pronunciamientos llevados a cabo por los Tribunales Superiores de Justicia que se exponen a continuación.

Por el contrario, el criterio que mantiene la doctrina administrativa sobre dichas transmisiones si es unánime, en el sentido de considerar que la transmisión de objetos de oro, plata, platino y joyería por particulares a empresarios se encuentra sujeta al ITP y AJD, concepto transmisiones patrimoniales onerosas.

I. Doctrina jurisprudencial sobre la transmisión de objetos de oro por particulares a