RT 35 - Adopción de la Normas Internacionales de Encargo de Aseguramiento y Servicios Relacionados del IAASB de la IFAC. Norma Internacional de Servicios Relacionado 4400 (Anteriormente NIA 920). Trabajos para realizar Procedimientos Convenidos respecto de Información Financiera
Introducción
La Norma Internacional sobre Servicios Relacionados 4400 del IAASB de la IFAC (“International Standard on Related Sevices” 4400, “Engagements to Perform Agreed-Upon Produres Regarding Financial Information”, ISRS 4400, siglas en inglés) es la norma de servicios relacionados que establece normas y proporciona lineamientos acerca de la responsabilidad profesional del “auditor” (término que se usa tanto en auditoria como los servicios relacionados) cuando se lleve a cabo un compromiso para realizar procedimientos acordados respecto de información financiera y establecer lineamientos respecto a la forma y contenido del informe que emite el auditor en relación con la tarea realizada.
El Glosario de Términos de Auditoría de las Normas Internacionales de de Auditoría emitido por la IAASB de la IFAC define al compromiso con procedimientos acordados o convenidos como: “Un compromiso en el cual se contrata a un auditor para realizar procedimientos de auditoría acordados por el auditor y la entidad y terceros apropiados e informar los hallazgos. Los receptores del informe forman sus propias conclusiones a partir del informe del auditor. El informe está restringido sólo a las partes que han acordado los procedimientos a seguir, ya que otras partes, al ignorar la razones de los procedimientos, pueden malinterpretar los resultados.”
Esta norma debe ser interpretada en el contexto del “Prefacio a las Normas Internacionales sobre Control de Calidad, Auditoría, Revisión, Otros Aseguramientos y Servicios Relacionados”, el cual describe el contexto de aplicación y alcance de la NISR, que además contiene un Glosario de Términos.
Armado M. Casal, aclara que muchos profesionales los denominan compromiso de procedimientos y hallazgos puesto que el informe se respalda en los procedimientos de auditoría realizados y los hallazgos cuando los procedimientos se han completado.
En este primer punto la norma define su propósito, debiendo destacarse la indicación de que el objeto base y original está referido a compromisos para realizar procedimientos acordados sobre “información financiera”, señalando a continuación y en un segundo párrafo: “No obstante, esta Norma puede brindar guía útil para compromisos sobre información no financiera, con la condición de que el auditor tenga adecuado conocimiento del tema en cuestión y existan criterios razonables sobre los cuales basar los hallazgos”.
Por lo tanto, dos cuestiones son relevantes para realizar procedimientos sobre información o no financiera: que el auditor tenga conocimientos suficientes sobre la materia sujeta a los procedimientos (Obsérvese que se estipula como una “condición”) y que existan “razonables criterios“ sobre los cuales basar los hallazgos, esto es, una base razonable de contrastación. Estos criterios deben ser convenidos por escrito con el cliente y no deberían aceptarse trabajos donde los “criterios” sean definiciones en forma imprecisas. Los criterios pueden ser generales o específicos determinados por los usuarios. En la alternativa
de utilizar los primeros y si ellos son generalmente aceptados y reconocidos, se debe referenciar al momento de asumir el compromiso. Sobre los segundos (los definidos por los usuarios) deben ser descriptos con precisión al comenzar el compromiso.
Tal vez una de las situaciones más conocidas por las que se ha solicitado el compromiso de procedimientos acordados nace de la compra-venta u otra forma de transferencia o cesión de paquetes accionarios o otros motivos como los originados en propuestas de financiamiento o la toma de conocimiento del funcionamiento de aspectos determinados en una entidad, relacionados con aspectos contables y no contables.
Por lo general, la aplicación de procedimientos acordados son servicios que se basan en la recopilación de información, la cual termina con la emisión de un informe de los hallazgos de la investigación, y que el cliente puede emplear como parte de su proceso de toma de decisiones.
Los procedimientos acordados se pueden aplicar sobre elementos individuales de datos contables (rendiciones de adelantos, cuentas por cobrar, ventas y beneficios de un segmento de una entidad); o sobre una parte de un estado financiero o un juego completo de estados financieros.
El manual de “Procedimientos de auditoría acordados” de KPMG (2003) describe “La administración de riesgo, dirigida con un razonable criterio profesional, requiere que se realice y documente la aceptación de los clientes prospectivos, y asimismo, que se efectúe un análisis de potenciales “conflicto de intereses”. Además deberá confeccionarse una carta convenio, donde se formalice el acuerdo entre el profesional y cliente, cumplir con la tarea y alcance acordado, informando sin omisiones todos los desvíos, observaciones y comentarios (hallazgos), obtener una carta de manifestaciones de la gerencia, en la cual el cliente confirme la validez e integridad de la información sobre la que se ejecutarán los procedimientos previamente acordados, y finalmente, verificar el cumplimiento de los requisitos que deben seguir los informes de esta naturaleza.”
Para la IFAC, este servicio se caracteriza por: la aplicación, a un objeto de examen, de ciertos procedimientos acordados con la parte responsable de su preparación (y eventualmente con otra parte interesada); y la emisión de un informe de los hallazgos resultantes del trabajo pero no contiene ninguna opinión sobre las bases de preparación de la información examinada.
Por consiguiente, este servicio no se considera un servicio de credibilidad, bajo la definición establecida en el Marco Internacional de Encargos de Aseguramiento (International Framework Assurance Engagements) de la IFAC: “Un “ servicio de credibilidad” denota un compromiso en la cual un practicante expresa una conclusión destinada a mejorar la confianza de los usuarios esperados distintos a la parte responsable acerca del resultado de la evaluación o medida de un una cuestión objeto contra un criterio.”.
Armando M. Casal define a este compromiso como “ un servicio del profesional contable (contador público), basado en la información obtenida en el alcance del trabajo determinado por el cliente y otros interesados, con el objeto de informar hallazgos sin afirmar la razonabilidad de la información relacionada, por ejemplo los procedimientos previamente convenidos respecto de los rubros, cuentas o partidas de los estados contables específicos”.
El escritor coincide con la definición de la IFAC al considerar este servicio como “compromiso de no seguridad” (“no assurance”), por lo tanto, no representa una auditoria de estados financieros, ni una revisión de tales estados.
En cambio, este servicio es considerado un servicio de credibilidad (attestation engagements) por el Instituto Americano de Contadores Públicos (American Institute of Certified Public Accountants, AICPA, siglas en ingles), bajo lo siguientes supuestos: el objeto es sujeto de medición; y el criterio utilizado en la determinación de los hallazgos a informar es acordado entre partes. (Normas de Atestación, “Codification of Statements on Standards for Attestation Engagements”, Numbers 1 to 12 del AICPA, 2003 AT 201.06 y 201.08).