Etapas en la evolución de la historia de la contabilidad

Los hechos expuestos en las anteriores páginas ilustran someramente sobre el señalado auge que está experimentando la investigación histórico-contable en es- tos momentos, mientras la proliferación de revistas dedicadas a la disciplina pro- ducida en los últimos años da testimonio de las optimistas expectativas que se mantienen a este respecto.

Obviamente, los hechos indicados no suponen el inicio del interés sistemático por la historia de la contabilidad. A efectos ilustrativos, procuraré resumir breve- mente en las páginas siguientes el devenir de este interés, tomando en considera- ción los estudios y las publicaciones realizados sobre la materia. No soy excesiva- mente aficionado a la división en etapas del acontecer histórico, porque estas cla- sificaciones siempre llevan incorporada una alta carga subjetiva y tienden a gene- ralizarse, cuando normalmente sólo son válidas para objetivos y finalidades con- cretos. Sin embargo, en nuestro caso sí creo que puede resultar útil y explicativo fijar unos hitos o mojones en el camino recorrido, que pueden dar lugar al esta- blecimiento de unas etapas o fases más o menos definidas en el desarrollo de la historia de la contabilidad. Este establecimiento puede facilitar el que el lector pueda hacerse una idea de cómo han ido evolucionando el concepto, el campo de estudio y los objetivos de la disciplina hasta llegar a ser lo que sus practicantes en- tienden hoy. Al objeto de alcanzar este objetivo, he confeccionado una pequeña re- lación cronológica de las principales obras que, a mi juicio, deben ser tenidas en cuenta para estudiar y comprender adecuadamente los derroteros seguidos por la historiografía contable. Esta relación no tiene ninguna pretensión de exhaustivi- dad y está hecha siguiendo criterios muy subjetivos, pero creo que podrá servir de ayuda como marco para encuadrar la evolución del pensamiento contable general y, en particular, del español. En esta cronología, se intenta recoger en una etapa inicial las principales obras publicadas tratando de un tema histórico-contable,

sea éste relativo a un autor, a un tratado o a un libro de cuentas. A medida que se avanza en el tiempo, se deja de relacionar los trabajos sobre temas concretos pa- ra centrarnos en las obras que tratan de ofrecer una visión histórica de conjunto, bien general, bien limitada a una época, a una temática o a un país determinados. En la etapa final de la relación, se recogen asimismo las obras a través de las cua- les se plantean y defienden los postulados de la “nueva historia de la contabilidad”, así como, las que discuten estos postulados y no están de acuerdo con ellos, al me- nos totalmente.

A estos solos efectos, y siempre dejando claro que se trata de una apreciación subjetiva mía en función del objetivo propuesto, pienso que podemos distinguir cuatro fases en el desarrollo de la historia de la contabilidad, a saber:

1ª fase. Inicios del interés sistemático por la historia de la contabilidad (1852-1937) Aunque no faltan en los siglos XVI, XVII y XVIII obras que, al tratar de la con- tabilidad y la teneduría de libros, contienen alguna referencia a la historia de la disciplina o la mención de algún autor concreto –entre las cuales destaca, por cier- to, la del español Sebastián de Jócano y Madaria del año 1793–, lo cierto es que, según parece, el primer libro dedicado específicamente al estudio de los orígenes y desarrollo de la contabilidad, aunque con referencia específica a los textos sobre la materia escritos en lengua inglesa, es el redactado por Benjamin Franklin Fos- ter en 1852. Sin embargo, no parece que este libro despertara mucho entusiasmo en el mundo académico o profesional inglés, pues hasta 1887 no se registra en In- glaterra otra publicación sobre la materia, la correspondiente a la conferencia pro- nunciada por William Henry Fox en la Chartered Accountants’ Students’ Society of London. La siguiente publicación inglesa tiene lugar en 1895, con el libro de Be- resford Worthington presentando un bosquejo histórico de los profesionales de la contabilidad.

En el continente, se viene considerando tradicionalmente que es la conferencia pronunciada por Ernesto Luchini en 1869 en los actos inaugurales de la Accade- mia dei Ragionieri de Milán la que, en la Edad Contemporánea, despierta de ma- nera súbita el interés por la obra de Luca Pacioli y, por ende, por la historia de la contabilidad en general. En efecto, aunque en 1868 Ernst Ludwig Jäger había he- cho ya referencia de pasada a Luca Pacioli, hasta 1871 no comienzan los estudios específicos de este autor sobre la historia de la contabilidad. Desde la conferencia de Luchini hasta fines de siglo, la historia de la contabilidad es una cuestión que interesa prioritariamente a estudiosos italianos y a los de habla alemana: a los pri- meros, posiblemente, por ser de autoría italiana los primeros textos sobre la ma- teria, y a los segundos como una manifestación más del interés historicista ale- mán. Entre estos últimos son señeros los nombres de Jäger (1868, 1871, 1874, 1876, 1878, 1889), Hügli (1887), Voigt (1887), Nirmheim (1895), Schiller (1895), Kheil (1896, 1898) y Sieveking (1898). Los autores italianos son aun más numero- sos: Luchini (1869), Gitti (1877, 1878, 1884), Cerboni (1889-1ª edición, 1878), Campi (1879, 1887), Barduzzi (1880), Bonalumi (1880), Capparozzo (1880), Bes- ta (1881, 1884, 1891), Brandaglia (1882), Maino (1882), Mattioli (1887), Alfieri (1891), Vianello (1895, 1896), Bachi (1896), Brambilla (1896), Rossi (1896), Vitale (1896) y Bariola (1897). Para completar la plantilla, habrá que añadir a los italia- nos y alemanes los tres autores ingleses ya citados, así como uno más, Heaps (1898), ya próximo al fin de siglo, un par de autores franceses, Humbert (1880,

1886) y Swarte (1885), unos holandeses, Volmer y van Rijnberk (1896), y algún que otro autor más.

El primer tercio del siglo XX se caracteriza por una intensificación de los estu- dios en lengua alemana y una incorporación a cercano nivel de autores de lengua inglesa. Entre los primeros encontramos de nuevo obras de Sieveking (1901, 1902, 1905, 1909) y Kheil (1906, 1908), así como también nombres nuevos, como Beigel (1904), Strieder (1905), Leyerer (1907), Penndorf (1913), Weitnauer (1931) y Schulze (1933). Entre los autores de habla inglesa destacan Brown (1905), Woolf (1912), Geijsbeek (1914), Kats (1926, 1929), Bentley (1929), Murray (1930), El- dridge (1931) y Littleton (1933). El trabajo de Littleton es especialmente impor- tante dentro de este período para el área anglosajona, siendo considerado, como luego veremos, por los partidarios de la “nueva historia de la contabilidad” como el auténtico prototipo del “historiador tradicional”, en cuanto representante de la teoría evolutiva de la contabilidad, pues Littleton considera esta disciplina en constante progreso y sujeta a las condiciones del entorno, que generan ideas nue- vas y estimulan al ingenio a encontrar nuevos y mejores procedimientos (Little- ton, 1933b, p. 360). Por su parte, los italianos ven severamente reducida su parti- cipación, tan importante en el tramo anterior. En el primer tercio de este siglo se registran tan sólo dos aportaciones significativas en lengua italiana, y ello a co- mienzos del período, como si se tratase de una prolongación del entusiasmo ini- cial: las de Brambilla (1901) y de Massa (1911). Son dignos de mención también los trabajos de tres holandeses: Hagers (1903), Waal (1927) y Have (1934), así co- mo, sobre todo, los de un belga, Raymond de Roover (1928), que muy poco des- pués se convertiría en el verdadero impulsor y configurador de la historia de la contabilidad moderna, antes de acreditarse como extraordinario experto en histo- ria de la banca, de los cambios, de los documentos de crédito y del pensamiento económico, gracias posiblemente a los conocimientos prácticos de contabilidad y del tráfico mercantil, adquiridos en su etapa de empleado contable en una com- pañía naviera. Por su parte, Francia seguía participando en la investigación histó- rico-contable de la época por medio de los trabajos de Albert Dupont (1925, 1926, 1927, 1928, 1930, 1931).

En este período hay que destacar también los trabajos de dos españoles, Fer- nando López y López (1926-1927) y José María Cañizares Zurdo (1933) que se su- man al concierto de los historiadores de la contabilidad europeos. El primero, re- lacionado sobre todo con la escuela de habla alemana y muy en particular con Karl Peter Kheil, del que tradujo una obra en 1902; y el segundo familiarizado es- pecialmente con la escuela francesa.

La mayoría de los trabajos realizados en este período concibe fundamental- mente la historia de la contabilidad como el estudio de autores y tratados conta- bles del pasado, tanto para estudiar el pensamiento como la práctica contables. Dentro de esta temática, se interesa sobre todo por los orígenes de la contabilidad en general y de la partida doble en particular. De esta manera, se escriben diver- sos trabajos sobre la contabilidad en la antigua Roma y los pueblos de la antigüe- dad en general, como los de Beigel (1904), Brambilla (1896), Campi (1887), Hum- bert (1880, 1886) y Voigt (1887). Se presta particular atención a los caracteres dis- tintivos de la partida doble y se destaca el avance que supone este método sobre los precedentes. Se hallan también en este período algunos trabajos dedicados al estudio de la profesión contable y de auditor de cuentas, como los de Worthing-

ton (1895) y Schulze (1933). No faltan tampoco estudios sobre libros de cuentas, realizados, sobre todo, por autores alemanes como Leyerer (1907), Nirmheim (1895), Sieveking (1898, 1901, 1902, 1905, 1909), Strieder (1905) o Weitnauer (1931), que de alguna manera trascienden en la mayor parte de los casos la pura problemática contable, para penetrar en el campo de la historia económica, pues algunos de ellos eran historiadores económicos, como, sobre todo, Heinrich Sie- veking, discípulo de Gustav Schmoller y miembro de la Jüngeren Historischen Schule der Nationalökonomie. Pero, en general, debe decirse que en esta etapa de la historia de la contabilidad el tema prioritario es el de la evolución de la técnica contable y la identificación y señalamiento de las novedades que se producen den- tro de ella. En cualquier caso, debe decirse que el trabajo de estos pioneros fue inestimable e increíble: ellos iniciaron el estudio sistemático de la historia de la contabilidad y pusieron los cimientos de la misma como disciplina científica. 2ª fase. La contabilidad, una técnica intelectual (1937-1942)

Este es un período cortísimo que, realmente, por su brevedad no debería me- recer ser considerado como una etapa. Sin embargo, pienso que el trabajo que le da origen constituye un verdadero hito en el recorrido de la historia de la conta- bilidad, pues por primera vez se considera la contabilidad como una disciplina de carácter intelectual y no simplemente como una práctica o técnica de registro. Se trata del artículo de Raymond de Roover “Aux origines d’une technique intellec- tuelle: La formation et l’expansion de la comptabilité à partie double” publicado,

y ello es significativo, en la revista Annales d'histoire économique et sociale. Bajo

mi particular punto de vista, esta publicación constituye un hecho relevante para el futuro desarrollo de la historia de la contabilidad, un punto de inflexión en la evolución de sus planteamientos, de su ambición, altura y rigor científicos, así co- mo de su encuadramiento dentro de las disciplinas histórico-económicas.

Decía antes que la publicación de este artículo en Annales d’histoire économi-

que et sociale, la revista fundada por Marc Bloch y Lucien Febvre, fue significati- va y no meramente casual, ya que esta revista constituyó el vehículo de expresión del espíritu profundamente moderno y renovador de l’École des Annales. El ori- gen profundo de la École debe buscarse básicamente en el tremendo descalabro sufrido en sus ilusiones por los jóvenes intelectuales franceses con motivo del es- tallido de la Primera Guerra Mundial. Convencidos, en plena era del modernismo, de que el triunfo de la razón había conseguido eliminar el espíritu bélico y de con- frontación entre las naciones, la guerra mundial de 1914-1918 les vino a sacar traumaticamente de sus ilusiones. En un primer momento fueron presa del desa- liento y la confusión. Con su fe en la racionalidad alcanzada por el hombre civili- zado, sus miembros no podían comprender cómo había sido posible el desenca- denamiento de la contienda. Su confianza en la historia clásica se desmoronó, porque no había sido capaz de prever el surgimiento de la guerra y, sobre todo, porque, en cierta medida, había tenido parte de culpa en la misma, debido a su ca- rácter de exaltación de los nacionalismos y a su dedicación fundamental a relatar las proezas de sus respectivas naciones en los campos bélicos y políticos. Su des- concierto y desmoralización fueron grandes. Surgió entonces un ansia intelectual por hacer una nueva historia, una historia que no exaltara los nacionalismos ni fo- mentara la rivalidad entre las naciones; una historia que pusiera su mayor empe- ño en renovar a fondo la historiografía, presentando unas nuevas formas y objeti-

vos de la investigación histórica, menos bélicos y políticos, con una concepción global de la historia, más interdisciplinaria, introduciendo en la misma elementos sociológicos, económicos y geográficos; y, sobre todo, más cercana a las inquietu- des del hombre cotidiano, atendiendo todos los aspectos de las cuestiones estudia- das, y no prestando tanta atención a los hechos y fenómenos espectaculares y a los cambios bruscos y repentinos, como a la evolución de las estructuras de mayor es- tabilidad y al contexto en que tenían lugar los hechos, en lo que Fernand Braudel, mucho más tarde, llamó “la longue durée”. Recogiendo estas inquietudes, después de varios ensayos frustrados, March Bloch y Lucien Febvre crearon en 1929 la re-

vista Annales d’histoire économique et sociale, una“espèce de petite révolution inte-

llectuelle”, en palabras de Marc Bloch. En torno a ella tomó cuerpo l’École des An- nales. Los planteamientos de la Escuela de los Anales se impusieron rápidamente e influyeron decisivamente en el mundo historiográfico, especialmente en el perí- odo 1950-1970 bajo la batuta de Fernand Braudel, gran hombre de acción, que to- mó la dirección en 1947, a la retirada de Lucien Febvre y de Camille-Ernest La- brousse, gran investigador. A partir de esta época, el surgimiento de las “nuevas historias”, de corte postmodernista, desplazaron del primer plano a l’École des An- nales, comenzando su decadencia. Lo más triste de la historia de la Escuela es que Marc Bloch, su verdadero fundador y animador, de familia judía procedente de Al- sacia, que tanto había luchado por el entendimiento de los pueblos, fue persegui- do por los nazis al invadir Francia, tanto por su raza como por sus actividades en la Resistencia francesa. Fue arrestado por la Gestapo el 8 de marzo de 1944, sien- do encarcelado en la prisión de Montluc, donde sufrió repetidas torturas. El 16 de junio por la noche, los alemanes le sacaron de la cárcel de Montluc junto con otros 29 prisioneros, lo condujeron a unos 30 kilómetros de Lyon y lo fusilaron, así co- mo a sus compañeros, en un campo al borde de la carretera, en Saint-Didier-de- Formans. En una reclusión anterior, en un campo de concentración de prisione-

ros de guerra, comenzó a escribir un libro que tituló Apologie pour l’Histoire ou

Métier d’historien, que fue publicado en 1949, después de su muerte, por Lucien Febvre, a quien se lo había encomendado. Es un libro fundamental, que ha goza- do de numerosas ediciones y traducciones al español, portugués, italiano, eslove- no, chino y alemán. En español ha sido publicado por el Fondo de Cultura Econó-

mica bajo el título Introducción a la Historia en varias ediciones y reimpresiones.

Yo dispongo de un ejemplar de la reimpresión de 2002, de la cuarta edición, con el que me obsequió mi buen amigo Federico Gertz Manero.

Sea como fuere, creo que el artículo de Roover marcó por sí sólo el comienzo de una nueva fase, pues supuso la primera aproximación científica a la historia de la contabilidad. En este período se puso, por otra parte, la primera piedra de una ampliación de horizontes de la disciplina. Gracias a la publicación de otro impor-

tante trabajo, el libro de Edward Peragallo, Origin and Evolution of Double Entry

Bookkeeping. A Study of Italian Practice from the Fourteen Century, publicado en Nueva York el año 1938, comenzó a tomar cuerpo entre los historiadores de la contabilidad la idea de que la fuente más propia y relevante de su disciplina esta- ba constituida por el examen y análisis de los libros de cuentas, una idea que ya habían empezado a transmitir algunos historiadores económicos en la etapa ante- rior, según se ha visto.

Otra de las efemérides dignas de mención de este período es que en el mismo se publicó en 1940 el primer artículo de Basil S. Yamey, uno de los patriarcas de

la moderna historia de la contabilidad, bajo el título The Functional Development of Double-Entry Bookkeeping, como Publicación número 7 de la Accounting Rese-

arch Association. Ese mismo año fue reimpreso en la revista The Accountant, nú-

mero 2, noviembre de 1940.

3ª fase. Ampliación de horizontes y contextualización de la historia de la contabilidad (1942-1982)

Esta es posiblemente la etapa más rica e importante en la consolidación cien- tífica de la historia de la contabilidad. Por ello, merece la pena considerarla con algún detenimiento. En efecto, la generalización del empleo de los libros de cuen- tas y demás material de archivo para el estudio de la historia de la contabilidad producida en esta etapa, supone un punto de inflexión en su devenir, pues propi- cia la ampliación de su campo de investigación, que ya no se limita al pensamien- to, prácticas y técnicas contables pretéritas, sino también a la participación de la contabilidad en las técnicas empresariales de dirección, administración y control, de las que se la considera expresión genuina (De Roover, 1956). La historia de la contabilidad comienza a contextualizarse. Extrapolados dichos planteamientos a nivel macroeconómico, no sólo se consideran ya las innovaciones contables como un producto y una consecuencia de las necesidades cambiantes planteadas por el progreso del entorno mercantil, sino que se empieza a estudiar también el papel de la contabilidad en la transformación del contexto en el que opera. El pensa- miento histórico-contable da con ello un formidable salto hacia adelante.

El punto de partida de este nuevo planteamiento está constituido por otro tra- bajo de Raymond de Roover, dando a conocer lo que llamó, con acierto, la Revo- lución comercial del siglo XIII. Este trabajo, por su importancia, fue, a mi enten- der, el que dio origen a esta tercera fase que distingo en el desarrollo de la histo- ria de la contabilidad.

La primera aproximación de Raymond de Roover a este tema consistió en un breve ensayo, titulado “The Commercial Revolution of the Thirteen Century”, in-

serto como una de las intervenciones de los dos discussants, al final de un artícu-

lo de N.S.B. Gras, titulado “Capitalism - Concepts and History”, publicado en el

número 2 del volumen XVI, año 1942, páginas 34-39, del Bulletin of the Business

Historical Society, nombre que ostentó en sus primeros años la Business History Review, de la Harvard Business School7_{. Años más tarde Roover amplió y profun-}

dizó considerablemente su investigación sobre esta cuestión, publicando los resul-

tados en su trabajo “The Organization of Trade”, incluido en el volumen III: Eco-

nomic organisation and policies in the Middle Ages, de The Cambridge Economic History of Europe, Cambridge: Cambridge University Press, 1963, editado por M. M. Postan, E. E. Rich and E. Millar.

7 Hamilton emplea también el concepto de revolución comercial, pero referido al brusco aumen- to de los precios registrado entre 1340 y 1380, motivado, según é1, primordialmente por el incremento de las existencias de oro como consecuencia del descubrimiento de las minas de Silesia y Hungría. Ver el libro de E.J. Hamilton: Money, Prices and Wages in Valencia, Aragon and Navarre (1351-1500), publi- cado en 1936. También lo hace Jaime Vicens Vives: Manual de Historia económica de España, Barcelo-