El objeto de la contabilidad se orienta a la captación y representación de las transacciones que las empresas realizan con el mundo exterior, buscando llegar a un conocimiento lo más exacto posible de las mismas con la finalidad de determinar el resultado y la situación económico financiera de la empresa o como veíamos en el capítulo anterior: la riqueza en un momento determinado y la renta de un período.
Para llegar a este conocimiento es necesaria la existencia de un método contable que permita identificar las transacciones con incidencia en el patrimonio o la renta de las empresas, valorar esas operaciones, registrarlas y ofrecer la información de la situación económico financiera y de los resultados de las empresas y que la misma sea lo suficientemente veraz y objetiva para que los usuarios puedan sustentar en ella sus decisiones.
Para ello las fases a seguir son cuatro, se comienza con un análisis de las transacciones que se realiza mediante la aplicación del principio de dualidad, a continuación se procede a su cuantificación: medición y valoración, se registra contablemente, es decir, se representa y por último está la fase de agregación para la elaboración de los informes.
2.1 El principio de dualidad.
Como recoge Cañibano es un principio operativo, no es ni matemático ni económico, se aplica para lograr un conocimiento estructurado de las transacciones de naturaleza económica realizadas por las empresas mediante el cual siempre podemos identificar una corriente de flujos de distinto signo que son el origen y la aplicación de dichos fondos o lo que es lo mismo el recurso y el empleo de dichos flujos.
Este principio deriva del ya mencionado método de la partida doble, ya hacíamos referencia a este método cuando veíamos que fue recogido por primer vez escrito por Fray Luca Paccioli en 1494 y la gran importancia de este acontecimiento para el desarrollo posterior de la contabilidad, que se basaba en que no hay deudor sin acreedor, ni acreedor sin deudor. La evolución del mismo y su formalización, desemboca el principio de dualidad al que nos referimos a continuación que en definitiva facilita el análisis de la realidad económica a través de la relación causa- efecto entre los elementos que intervienen, en la que un elemento es el origen o recurso y el otro su empleo o aplicación.
Su esencia consiste en una propiedad bidimensional que permite una doble clasificación dentro de un conjunto de clases que como recoge Cañibano (1997), podría expresarse:
∀ X ∃ Y/ XRY X,Yε C
Lo que podría entenderse como: para todo elemento X existe un elemento Y entre los que puede establecerse una relación (X está relacionado con Y), siendo X e Y elementos o cuentas pertenecientes a un mismo conjunto.
Si en esta propiedad se introduce el concepto de transacción como la corriente que se establece entre dos elementos del conjunto, se podría completar la anterior expresión formal de la siguiente manera:
∀ Τ, ∃ X, ∃ Y/ XRY X,Yε C
Es decir, para toda transacción, existe un elemento X y uno Y, entre los que se produce una relación (X está relacionado con Y).
Se pone de manifiesto una importante propiedad caracterizadora de una relación asimétrica entre dos elementos (cuentas) de un mismo conjunto (por ejemplo el PGC) en la cual uno interviene como empleo o aplicación y el otro como origen o recurso.
Además de lo anterior el principio de dualidad implica igualmente una condición de equilibrio que se satisface cuando, independientemente de los atributos cuantitativos de cada X o Y, la valoración que se realiza tanto del empleo como del origen son equivalentes. Esto podría expresarse como sigue:
∀ Τ, ∃ X, ∃ Y/ XRY y si: NX⇒ MY X,Yε C
Siendo N y M los atributos cuantitativos de X e Y y Pn y Pm sus precios.
Podría entenderse como, para toda transacción, existe una cuenta X y otra Y, entre los que se produce una relación de equilibrio, ya que si N es el atributo cualitativo de X y Pn su precio, entonces M deberá ser el atributo cualitativo de Y siendo Pm su precio. Es decir, para conseguir el equilibrio, deberá darse la igualdad N*Pn= M*Pm
La relación anterior cumple las siguientes propiedades:
¾ Es no reflexiva, es decir, no todas las cuentas pueden relacionarse de hecho consigo mismo (no es posible XRX).
¾ Es asimétrica, no puede invertirse el orden de las cuentas en la relación señalada en ningún caso (El que XRY no implica que YRX).
¾ Es no transitiva, y por lo tanto el hecho de que una cuenta esté relacionada con otra (XRY), y ésta a su vez con una tercera(YRZ), no implica que exista relación entre la primera y la tercera(es falso que XRZ).
El principio de dualidad no sólo es un mero principio de clasificación, sino que es de causación, es decir, explica los aumentos y disminuciones en el binomio inversión (I) – financiación (F). El que la relación de causalidad sea dual, es lo que supone la transmisión de la esencia del principio de la dualidad al análisis de la realidad económica.
Las relaciones que pueden establecerse son las siguientes: ♦ B
I : δ Ι
, supone un cambio en la estructura económica♦
δ
F
:δ Ι
tiene lugar cuando ciertas inversiones se aplican a cancelar ciertas obligaciones♦ B
I:
BF,
el crecimiento de la inversión se debe al crecimiento de la financiación.♦
δ F
: BF:
Explica un cambio en la estructura financiera por cancelación o disminución de una obligación a costa del nacimiento de otra.Para que este principio sea realmente operativo, será necesario que el valor monetario de los derechos intercambiados sea equivalente para las dos partes que intervengan en la transacción, de lo contrario la operación no sería equilibrada y las empresas no estarían dispuestas a efectuarla. Esta consideración es la que nos conduce, una vez identificados los flujos derivados de una transacción económica, a la problemática de su medición y valoración.
2.2 Medición y valoración
Es uno de los aspectos fundamentales del método contable, como ya intuíamos al hablar del patrimonio, la información que suministra la Contabilidad debe ser fundamentalmente cuantitativa, por ello la bondad de la misma dependerá directamente de cómo se haya realizado.
Con medición y valoración contable nos referimos respectivamente a la cuantificación de los flujos reales de acuerdo con ciertas reglas (Kg., horas, unidades, etc. N y M en el apartado anterior) y a la expresión monetaria de los anteriores atributos cualitativos, de tal manera que todo quede expresado en unidades monetarias para sintetizar la información contable (N*Pn y M*Pm).
La medición así como la cuantificación de las transacciones se realizará atendiendo a unas normas de valoración, que han sido establecidas conforme a unos principios, con cuya aplicación se busca un objetivo que puede ser variable tanto en el tiempo como en el espacio, para nosotros el objetivo principal es la determinación del beneficio, realizada teniéndose en cuenta que su fin es la protección de los acreedores. Con distintos objetivos, será distinta la valoración aplicable a cada uno de los elementos que intervienen en una transacción. Como observaremos en el capítulo seis la existencia de estas normas ayudan a mitigar la posible influencia de los factores que intervienen en el proceso contable, minimizando en lo posible la subjetividad de los individuos que intervienen en el proceso contable.
En definitiva y como recoge la Asociación Española de Contabilidad y Administración de Empresas (AECA) la valoración es el proceso mediante el cual se atribuye a cada elemento de los estados financieros el montante en unidades monetarias por el que ha de figurar en dichos estados financieros.
2.3 Representación
Una vez valoradas las distintas transacciones, estas deberán representarse contablemente, existiendo para ello distintas posibilidades.
2.3.1 Representación convencional
En la Contabilidad convencional todas las transacciones son registradas y agregadas unitariamente, siguiendo las reglas del cargo y el abono de las cuentas, realizando una doble anotación del valor en el libro diario y libro mayor.
El registro de los hechos, por tanto, se efectúa con arreglo a dos criterios: uno, cronológico por operaciones (en el libro diario en el que como veremos en el próximo capítulo se anotan en orden las transacciones realizadas y siempre cumpliendo con el principio de la partida doble o dualidad que veíamos en la primera fase) y otro
sistemático por conceptos (en el libro mayor, compuesto por todas las cuentas que son, o en algún momento han sido, utilizadas), agrupando en cuentas todas las operaciones relativas a cada uno de los elementos (magnitudes económicas).
Esta representación es objeto de estudio en el capítulo siguiente. 2.3.2. Representación matricial
Tiene su fundamento en la aplicación del principio de dualidad a la teoría matricial de forma que cualquier transacción pueda ser reflejada a través de la intersección en una matriz.
Se representan las transacciones en una matriz cuadrada de n filas por n columnas (siendo n el número de cuentas) y una vez analizados los componentes que intervienen y valorada la operación se anota el importe resultante en dicha matriz, las aplicaciones en la cuenta que representa la columna y los orígenes en las que representan las filas.
Debe Haber
C1 C2 ... Cn Saldos deudores Total
haber
C1 X11 X12 ... X1n Y1 X1
C2 X21 X22 ... X2n Y2 X2
... ... ... ... ... ... ...
Cn Xn1 Xn2 ... Xnn Yn Xn
Saldos acreedores Z1 Z2 ... Zn Σ Ζ= ΣY
Total debe X1 X2 ... Xn
Las ventajas de la representación matricial son que se produce una economía del lenguaje porque la transacción se representa con una sola anotación, dando a conocer las interrelaciones entre las distintas cuentas, esto podría permitir la realización de predicciones del comportamiento futuro de las distintas partidas.
2.3.3 Representación sagital
Relacionada con el método anterior pero básicamente sustituye la matriz por un grafo asociado a las mismas
En esta representación cada cuenta estará en uno de los vértices del grafo, quedando unido entre sí por un arco aquellas cuentas entre las que existe relación y cuyo flujo será igual al valor de la transacción. El recurso (abono) se pondrá en el vértice libre de la punta de flecha y ésta señalará al empleo (cargo)
Recurso (haber) Empleo (debe) 2.3.4 Representación vectorial
Consiste en expresar la dualidad en forma de vector: F(Cn, Cm, t) = N*Pn = M * Pm = V, es decir que plantea las transacciones en forma de vector tridimensional, cuyos vectores son los números representativos de las cuentas que intervienen y el instante de tiempo, el valor del vector resultante corresponde al importe de la transacción.
Acertadamente recoge Cañibano (1997) que no tiene sentido expresar así los vectores porque no existe relación funcional entre los códigos de las cuentas y la fecha con respecto al valor. Dice este autor que existe una relación entre Cn, Cm, tiempo y V y que la mejor forma de expresar el vector sería (Cn, Cm, t, V). Esta última ya recoge que existe una relación entre los cuatro elementos, pero no se trata ni tiene las propiedades inherentes a los vectores matemáticos.
Su principal ventaja es la economía del lenguaje, muy importante para su tratamiento mediante ordenador, a partir de estos datos podría seguirse un criterio de acumulación convencional (mayor) o según la forma matricial.
2.4 Agregación
Hasta aquí se han analizado los aspectos contables referentes a la captación, medición y representación de la realidad económica. Pero el conocimiento así obtenido resulta demasiado detallado, por ello es preciso una síntesis para que pueda ser utilizado por terceros, con el fin de facilitarles una información útil para la toma de decisiones.
Se buscará elaborar los estados financieros, constituyendo la etapa final del procedimiento contable que posibilita la materialización del aspecto comunicacional de la Contabilidad.
Para ello se realizarán operaciones formales de cálculo y de cierre. Las primeras tienen por objeto reflejar dentro de la contabilidad determinadas magnitudes económicas relevantes, para lo que se comparan los saldos de las distintas cuentas y se traspasan de unas cuentas a otras. Mediante el cierre finaliza definitivamente el método operativo, queda cerrada la contabilidad