Contabilidad 2013 1
Abril – Mayo de 2013
Conceptos generales
La contabilidad: el lenguaje de las empresasLa contabilidad es un lenguaje, una forma de transmitir información. Por medio de la contabilidad, una empresa le “habla” a sus directivos y a terceros interesados en ella, transmitiéndoles datos, básicamente de naturaleza económica, referidos a su riqueza y a la renta que esa riqueza produce.
El proceso contable, tal como se ve en el siguiente cuadro, reconoce tres pasos:
• la identificación de los sucesos económicos por registrar,
• el registro propiamente dicho y
• la comunicación de los datos a usuarios internos y externos mediante informes.
Los estados contables
La información por brindar a terceros se presenta en cuatro estados contables básicos: a) Estado de situación patrimonial (o balance general)
b) Estado de resultados
c) Estado de evolución del patrimonio neto d) Estado de flujo de efectivo.
La información contenida en ellos se complementa con notas explicativas y anexos, que sirven para comprender mejor la composición y valoración de las partidas incluidas en los
EL PROCESO CONTABLE
Identificación Registro Comunicación USUARIOS INTERNOS Directores Gerentes Funcionarios Otros Interesados directos Accionistas e inversores Entidades financieras Proveedores USUARIOS EXTERNOS Interesados indirectos Autoridades fiscalesOrganismos públicos de control Clientes
Empleados - Sindicatos Planificadoreseconómicos
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estados básicos, junto con otros datos importantes relativos a la empresa que se exponen en el encabezamiento de los estados contables.
Los usuarios de la información contable
Los usuarios de tales estados contables son diversos y las correspondientes decisiones que se toman, como los usos de esa información, también lo son. A modo de ejemplo, pueden citarse los siguientes usuarios:
Usuarios Principales decisiones o usos de la información
Externos:
Accionistas e inversores Suscribir, comprar o vender acciones, participaciones u obligaciones negociables
Entidades financieras Prestar fondos a corto o largo plazo, afianzar, avalar, calificar la situación de sus clientes, etc.
Proveedores Financiar el suministro de bienes o servicios Clientes Asegurarse la provisión de insumos críticos
Empleados – Sindicatos Conocer la posición de la empresa en la que prestan sus servicios
Autoridades fiscales (1) Base para las declaraciones de impuestos Organismos públicos de
control (2)
Base para cumplir con su obligación de proteger los intereses de los terceros ajenos al emisor
Internos:
Directores, gerentes y funcionarios
Planear, coordinar, ejecutar y controlar la actividad económica del ente y juzgar sus resultados.
(1) Administración Federal de Ingresos Públicos (AFIP), Administración Provincial de Ingresos (API), Municipalidad, etc.
(2) Comisión Nacional de Valores (CNV), Banco Central de la República Argentina (BCRA), Superintendencia de Seguros de la Nación (SSN), Instituto Nacional de Asociativismo y Economía Social (INAES), etcétera.
Las normas contables
Dado que los estados contables son únicos y se dirigen tanto a usuarios externos al ente que los genera como a la propia administración, se hace necesario que existan reglas uniformes y obligatorias para su preparación, de manera de hacerlos comparables con los estados contables de otros entes y que no estén sesgados obedeciendo a particulares intereses del emisor. Para ello, esas reglas deben propender a que la información sea pertinente, confiable (es decir: objetiva, íntegra y que prevalezca la sustancia sobre la forma), sistemática, comparable, clara y oportuna.
Lamentablemente, en el mundo de la contabilidad no existe un único lenguaje para expresar las mediciones contables, es decir, no existe un único juego de normas contables aplicables a todas las empresas con independencia de su localización geográfica.
Así, en la Argentina, las normas contables profesionales (NCP) son las aprobadas por la Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas (FACPCE). Ellas se refieren a:
• reglas para la medición del patrimonio y su evolución, que se conocen como normas de
medición, y
• reglas que fijan el contenido y la forma de los estados contables, que se denominan
Tales normas están básicamente alineadas con las normas internacionales de información financiera (NIIF), aunque mantienen algunas diferencias importantes. Las NIIF son sancionadas por la Junta Internacional de Normas de Contabilidad (International Accounting Standard Board; IASB, por su sigla en inglés) y son aplicables en muchos países de mundo. En Argentina, estas normas son aplicadas por las empresas que cotizan públicamente sus acciones o títulos de deuda (con ciertas excepciones: entidades financieras, compañías de seguro, asociaciones civiles y cooperativas), por disposición de la CNV en forma obligatoria a partir de los ejercicios económicos iniciados a partir del 1° de enero de 2012, y en forma optativa a partir de los ejercicios económicos iniciados el 1° de enero de 2011. Entidades fuera del ámbito de control de la CNV pueden aplicar las normas internacionales a partir de los ejercicios económicos iniciados el 1° de enero de 2011.
En cuanto a los EEUU, ellos tienen su propio juego de normas denominadas “Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados” emitidos por la Financial Accounting Standard Board (FASB) que, a su vez, son diferentes de las argentinas y de las internacionales. En el mundo de los negocios, se los conoce como “US GAAP” (US General Accepted Accounting Principles) y se encuentran en proceso de convergencia con las NIF.
Esta diversidad normativa crea un problema serio para la interpretación y comparación de la información contable y, en particular, para las filiales locales de empresas extranjeras, pues tienen que preparar un juego de estados contables siguiendo las normas locales y otro cumpliendo con las normas usadas por su casa matriz con el propósito de consolidación. En ciertos casos, los resultados de ambos juegos de estados contables pueden ser significativamente diferentes.
Principios de contabilidad generalmente aceptados en Argentina
En Argentina, en la VII Asamblea Nacional de Graduados en Ciencias Económicas, realizada en el año 1969, la Federación Argentina de Graduados en Ciencias Económicas resuelve adoptar los principios y normas Técnico-Contables Generalmente Aceptados, recomendados por la VII Conferencia Interamericana de Contabilidad (año 1965). De esta forma, se aprueban un conjunto de principios y normas contables, que se ocupan de regular todo el proceso que tiene por finalidad la emisión de la información contable.
Este conjunto de normas y principios quedaron finalmente integrados por un postulado básico y 13 principios generales y normas particulares.
a) Postulado básico
La equidad es el principio fundamental que debe orientar la acción de los contadores en todo momento y se enuncia así:
La equidad entre intereses opuestos debe ser la preocupación constante en contabilidad, puesto que, los que se sirven de, o utilizan los datos contables pueden encontrarse ante el hecho de que sus intereses particulares se hallen en conflicto.
De esto se desprende que los estados contables deben prepararse de tal modo que reflejen con equidad, los distintos intereses en juego en una hacienda o empresa dada.
b) Principios generales
Ente: Los estados contables se refieren siempre a un ente, donde el elemento subjetivo o
propietario es considerado como un tercero. El concepto de ente es distinto al de persona ya que una misma persona puede producir estados contables de varios entes de su propiedad.
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Bienes económicos: Los estados contables se refieren siempre a bienes económicos, es
decir bienes materiales e inmateriales que posean valor económico y por ende susceptibles de ser valuados en términos monetarios.
Moneda de cuenta: Los estados contables reflejan el patrimonio mediante un recurso que
se emplea para reducir todos sus componentes heterogéneos a una expresión que permita agruparlos y compararlos fácilmente. Este recurso consiste en elegir una moneda de cuenta y valorizar los elementos patrimoniales aplicando un precio a cada unidad. Generalmente se utiliza como moneda de cuenta el dinero que tiene curso legal en el país dentro del cual funciona el ente y en este caso el precio está dado en unidades de dinero de curso legal. En aquellos casos donde la moneda utilizada no constituya un patrón estable de valor, en razón de las fluctuaciones que experimente, no se altera la validez del principio que se sustenta, por cuanto es factible la corrección mediante la aplicación de mecanismos apropiados de ajuste.
Empresa en marcha: Salvo indicación expresa en contrario, se entiende que los estados
contables pertenecen a una “empresa en marcha”, considerándose que el concepto que informa la mencionada expresión, se refiere a todo organismo económico cuya existencia temporal tiene plena vigencia y proyección futura.
Valuación al costo: El valor de costo- adquisición o producción- constituye el criterio
principal y básico de valuación, que condiciona la formulación de los estados contables llamados de “situación”, en correspondencia también con el concepto de “empresa en marcha”, razón por la cual esta norma adquiere el carácter de principio. Esta afirmación no significa desconocer la existencia y procedencia de otras reglas y criterios aplicables en determinadas circunstancias, sino que, por el contrario, significa afirmar que en caso de no existir una circunstancia especial que justifique la aplicación de otro criterio, debe prevalecer el de “costo” como concepto básico de valuación. Por otra parte, las fluctuaciones del valor de la moneda de cuenta, con su secuela de correctivos que inciden o modifican las cifras monetarias de los costos de determinados bienes, no constituyen asimismo, alteraciones al principio expresado, sino que, en sustancia, constituyen meros ajustes a la expresión numeraria de los respectivos costos.
Ejercicio: En las empresas en marcha es necesario medir el resultado de la gestión de
tiempo en tiempo, ya sea para satisfacer razones de administración, legales, fiscales o para cumplir con compromisos financieros, etc. Es una condición que los ejercicios sean de igual duración, para que los resultados de dos o más ejercicios sean comparables entre sí.
Devengado: Las variaciones patrimoniales que deben considerarse para establecer el
resultado económico son las que competen a un ejercicio sin entrar a considerar si se han cobrado o pagado.
Objetividad: Los cambios en los activos, pasivos y en la expresión contable del patrimonio
neto, deben reconocerse formalmente en los registros contables, tan pronto como sea posible medirlos objetivamente y expresar esa medida en moneda en cuenta.
Realización: Los resultados económicos sólo deben computarse cuando sean realizados, o
sea cuando la operación que los origina queda perfeccionada desde el punto de vista de la legislación o prácticas comerciales aplicables y se hayan ponderado fundadamente todos los riesgos inherentes a tal operación. Debe establecerse con carácter general que el concepto “realizado” participa del concepto “devengado”.
Prudencia: Significa que cuando se deba elegir entre dos valores para un elemento del
de tal modo que la alícuota del propietario sea menor. Este principio general se puede expresar también diciendo: contabilizar todas las pérdidas cuando se conocen y las ganancias solamente cuando se hayan realizado. La exageración en la aplicación de este principio no es conveniente si resulta en detrimento de la presentación razonable de la situación financiera y el resultado de sus operaciones.
Uniformidad: Los principios generales, cuando fueren aplicables, y las normas particulares
utilizados para preparar los estados contables de un determinado ente deben ser aplicados uniformemente de un ejercicio a otro. Debe señalarse por medio de una nota aclaratoria, el efecto en los estados contables de cualquier cambio de importancia en la aplicación de los principios generales y las normas particulares. Sin embargo, el principio de la uniformidad no debe conducir a mantener inalterables aquellos principios generales, cuando fueren aplicables, o normas particulares que las circunstancias aconsejen sean modificados.
Materialidad: Al ponderar la correcta aplicación de los principios generales y normas
particulares debe necesariamente actuarse con sentido práctico. Frecuentemente se presentan situaciones que no encuadran dentro de aquellos y que, sin embrago, no presentan problemas porque el efecto que producen no distorsiona el cuadro general. Desde luego, no existe una línea demarcatoria que fije los límites de lo que es y no es significativo y debe aplicarse el mejor criterio para resolver lo que corresponda en cada caso, de acuerdo con las circunstancias, teniendo en cuenta factores tales como el efecto relativo en activos y pasivos, en el patrimonio o en le resultado de las operaciones.
Exposición: Los estados contables deben contener toda la información y discriminación
básica y adicional que sea necesaria para una adecuada interpretación de la situación financiera y de los resultados económicos del ente a que se refieren.
c) Normas particulares
Las normas particulares son reglas que se refieren a distintos aspectos individuales o específicos que conforman a los estados contables, “constituyen solamente una guía de acción”. Son normas o reglas que versan sobre la aplicación de los principios Generales a situaciones particulares.
Si bien las normas contables profesionales han sufrido numerosas modificaciones a través del tiempo, respondiendo a distintas circunstancias, cambios en el mundo de los negocios, nuevos requerimientos de los usuarios, etc., estos principios básicos y definiciones siguen vigentes.
Requisitos de la información contenida en los estados contables
Para cumplir con su finalidad, la información contenida en los estados contables debe reunir ciertos requisitos, los que deben ser considerados en su conjunto y buscando un equilibrio entre ellos, mediante la aplicación del criterio profesional.
Los requisitos son:
• Pertinencia • Confiabilidad • Aproximación a la realidad • Esencialidad • Neutralidad • Integridad • Verificabilidad • Sistematicidad
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• Comparabilidad
• Claridad
A. Pertinencia (atingencia)
La información debe ser apta para satisfacer las necesidades de los usuarios de los estados contables.
En general, esto ocurre con la información que:
a) permite a los usuarios confirmar o corregir evaluaciones realizadas anteriormente (tiene un valor confirmatorio) o bien:
b) ayuda a los usuarios a aumentar la probabilidad de pronosticar correctamente las consecuencias futuras de los hechos pasados o presentes (tiene un valor predictivo).
B. Confiabilidad (credibilidad)
La información debe ser creíble para sus usuarios, de manera que éstos la acepten para tomar sus decisiones.
Para que la información sea confiable, debe reunir los requisitos de aproximación a la realidad y verificabilidad.
B.1. Aproximación a la realidad
Los estados contables deben presentar descripciones y mediciones que guarden una correspondencia razonable con los fenómenos que pretenden describir.
Por lo cual no deben estar afectados por errores u omisiones importantes ni por deformaciones dirigidas a beneficiar los intereses particulares del emisor o de otras personas.
A pesar de lo indicado, la información contable suele ser inexacta debido a las dificultades que existen para identificar operaciones y hechos, y a la necesidad de efectuar estimaciones, las cuales deben hacerse prudentemente pero sin caer en el conservadurismo.
Para que la información se aproxime a la realidad, debe cumplir con los requisitos de esencialidad, neutralidad e integridad.
B.1.1. Esencialidad (sustancia sobre forma)
Las operaciones y hechos deben contabilizarse y exponerse basándose en su sustancia y realidad económica.
Cuando los aspectos instrumentales o las formas legales no reflejen adecuadamente los efectos económicos de los hechos o transacciones, se debe dar preminencia a su esencia económica, sin perjuicio de la información, en los estados contables, de los elementos jurídicos correspondientes.
B.1.2. Neutralidad (objetividad o ausencia de sesgos)
La información contable no debe estar sesgada, deformada para favorecer al ente emisor o para influir la conducta de los usuarios hacia alguna dirección en particular.
Los estados contables no son neutrales si, a través de la selección o presentación de información, influyen en la toma de una decisión o en la formación de un juicio con el propósito de obtener un resultado o desenlace predeterminado.
Para que los estados contables sean neutrales, sus preparadores deben actuar con objetividad. Se considera que una medición de un fenómeno es objetiva cuando varios observadores que tienen similar independencia de criterio y que aplican diligentemente las mismas normas contables, arriban a medidas que difieren poco o nada entre sí.
El objetivo de lograr mediciones contables objetivas, no ha podido ser alcanzado en relación con ciertos hechos. En consecuencia, los estados contables no brindan informaciones cuantitativas sobre algunos activos y pasivos, como por ejemplo:
a) ciertos intangibles (inseparables del negocio) que algunas empresas generan (como el valor llave y sus componentes);
b) las sumas a desembolsar con motivo de fallos judiciales adversos y altamente probables, cuando su importe se desconoce y no existen bases confiables para su determinación.
B.1.3. Integridad
La información contenida en los estados contables debe ser completa.
La omisión de información pertinente y significativa puede convertir a la información presentada en falsa o conducente a error y, por lo tanto, no confiable.
B.2. Verificabilidad
La información contable debería ser susceptible de comprobación por cualquier persona con pericia suficiente.
C. Sistematicidad
La información contable suministrada debe estar orgánicamente ordenada, con base en las reglas contenidas en las normas contables profesionales.
D. Comparabilidad
La información contenida en los estados contables de un ente debe ser susceptible de comparación con otras informaciones:
a) del mismo ente a la misma fecha o período; b) del mismo ente a otras fechas o períodos; c) de otros entes.
Para que los datos informados por un ente en un juego de estados contables sean comparables entre sí se requiere:
a) que todos ellos estén expresados en la misma unidad de medida;
b) que los criterios usados para cuantificar datos relacionados sean coherentes (por ejemplo: que el criterio de medición contable de las existencias de bienes para la venta se utilice también para determinar el costo de las mercaderías vendidas);
c) que, cuando los estados contables incluyan información a más de una fecha o período, todos sus datos estén preparados sobre las mismas bases.
La máxima comparabilidad entre los datos contenidos en sucesivos juegos de estados contables del mismo emisor se lograría si:
a) se mantuviese la utilización de las mismas reglas (uniformidad o consecuencia); b) los períodos comparados fuesen de igual duración;
c) dichos períodos no estuvieran afectados por las consecuencias de operaciones estacionales; y
d) no existiesen otras circunstancias que afecten las comparaciones, como la incorporación de nuevos negocios, la discontinuación de una actividad o una línea de producción o la ocurrencia de un siniestro que haya afectado las operaciones.
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Sin embargo, las tres últimas condiciones podrían no alcanzarse por razones fácticas y la primera debe dejarse de lado cuando se ponen en vigencia nuevas normas contables profesionales. En todos estos casos, los estados contables deberían contener información que atenúe los defectos de comparabilidad referidos.
Al comparar estados contables de diversos entes se debe prestar atención a las normas contables aplicadas por cada uno de ellos, ya que la comparabilidad se vería dificultada si ellas difiriesen.
E. Claridad (comprensibilidad)
La información debe prepararse utilizando un lenguaje preciso, que evite las ambigüedades, y que sea inteligible y fácil de comprender por los usuarios.
Restricciones que condicionan el logro de los requisitos
Las restricciones que condicionan el logro de las cualidades enumeradas en el punto anterior son:
• Oportunidad
La información debe suministrarse en tiempo conveniente para los usuarios, de modo tal que tenga la posibilidad de influir en la toma de decisiones. Un retraso indebido en la presentación de la información puede hacerle perder su pertinencia.
Es necesario balancear los beneficios relativos de la presentación oportuna y de la confiabilidad de la información contable. Hay casos en que, para que no pierda su utilidad, la información sobre una transacción o hecho debe ser presentada antes de que todos los aspectos relacionados sean conocidos, lo que deteriora su confiabilidad.
Si, en el mismo caso, la presentación se demorase hasta que todos esos aspectos se conociesen, la información suministrada sería altamente confiable, pero de poca utilidad para los usuarios que hubiesen tenido que tomar decisiones en el intervalo.
Para la búsqueda del equilibro entre relevancia y confiabilidad, debería considerarse cómo se satisfacen mejor las necesidades de toma de decisiones económicas por parte de los usuarios tipo.
• Equilibrio entre costos y beneficios
Desde un punto de vista social, los beneficios derivados de la disponibilidad de información deberían exceder a los costos de proporcionarla.
La aplicación concreta de una prueba de costo-beneficio a cada caso particular no es sencilla porque los costos de preparar estados contables no recaen sobre los usuarios tipo definidos en este marco (excepto los propietarios del ente).
Las normas contables profesionales no podrán dejar de aplicarse por razones de costo, pero éstas podrán ser consideradas cuando dichas normas acepten que, por dicha razón, se apliquen determinados procedimientos alternativos. En tales casos, son los emisores de los estados contables quienes deben demostrar que dichas razones de costo efectivamente existen.
• Impracticabilidad
La aplicación de una norma o criterio contable será impracticable cuando el ente no pueda aplicarlo tras efectuar todos los esfuerzos razonables para hacerlo.
Breve presentación de los cuatro estados contables básicos y la información que exponen
1. El estado de situación patrimonial o balance general
El estado de situación patrimonial (también llamado “balance general”) muestra, a un momento determinado, el activo, el pasivo y el patrimonio neto de un ente.
Activo
Un ente tiene un activo cuando, debido a un hecho ya ocurrido, controla los beneficios económicos que produce un bien (material o inmaterial con valor de cambio o de uso para el ente).
Un bien tiene valor de cambio cuando existe la posibilidad de a) canjearlo por efectivo u otro activo,
b) utilizarlo para cancelar una obligación o c) distribuirlo a los propietarios del ente.
Un bien tiene valor de uso cuando el ente puede emplearlo en alguna actividad generadora de ingresos.
En cualquier caso, se considera que un bien tiene valor para el ente cuando representa efectivo, o tiene aptitud para generar efectivo con un alto grado de probabilidad. De no cumplirse este requisito, no existe un activo para el ente en cuestión.
El carácter de activo no depende ni de su tangibilidad, ni de la forma de su adquisición, ni de la posibilidad de venderlo por separado, ni de la erogación previa de un costo, ni del hecho de que el ente tenga la propiedad.
Por ejemplo, son activos de un ente: el efectivo (en moneda nacional o extranjera), los saldos en cuentas bancarias, depósitos a plazo fijo, títulos valores (acciones, obligaciones negociables), cuentas por cobrar en cuenta corriente o documentadas, mercaderías, bienes de uso (inmuebles, muebles y útiles, instalaciones, rodados, equipos de computación, maquinarias, etc.), bienes intangibles (marcas, patentes, franquicias, etc.).
Los activos se ordenan en el balance general en orden decreciente a su liquidez (conversión del activo en dinero o equivalente). El efectivo en caja y bancos y aquellos activos que se convertirán en dinero dentro de los próximos doce meses de cerrado el período al que se refieren los estados contables se denominan activos corrientes y van al principio. Los que superan ese plazo se denominan activos no corrientes y se exponen al final.
Pasivo
Un ente tiene un pasivo cuando,
a) debido a un hecho ya ocurrido, está obligado a entregar activos o a prestar servicios a terceros o es altamente probable que ello ocurra, y
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b) la cancelación de la obligación es ineludible o altamente probable y deberá hacerse en una fecha determinada o determinable o debido a la ocurrencia de cierto hecho o a requerimiento del acreedor.
Abarca tanto las obligaciones legales como las asumidas voluntariamente.
El pasivo constituye la fuente de financiación de los activos que es suministrada por terceros.
Por ejemplo, son pasivos de un ente: las deudas comerciales que tenga con sus proveedores, préstamos recibidos, importes a pagar en concepto de remuneraciones a sus empleados y las cargas sociales derivadas de la relación laboral (tal es el caso de las deudas por aportes y retenciones exigidos por ley o la provisión para el sueldo anual complementario y las vacaciones a pagar), las cargas fiscales (por impuestos nacionales o provinciales y tasas municipales), anticipos recibidos de clientes, dividendos adeudados a los accionistas, otras deudas y las previsiones (que no son deudas pero implican situaciones contingentes que muy posiblemente terminen convirtiéndose en obligaciones ciertas para el ente; por ejemplo: el monto de un juicio que - en opinión de los abogados del ente - es altamente probable que se pierda).
En el balance, los pasivos se ordenan en orden decreciente según su exigibilidad. Los que vencen dentro del año de plazo a contar desde el cierre del período al que se refieren los estados contables van al principio de la lista y se denominan pasivos corrientes y los que vencen después de esa fecha se denominan pasivos no corrientes y se incluyen más abajo.
Patrimonio neto
El patrimonio neto está constituido por la diferencia entre el monto de los activos y de los pasivos y resulta del aporte de los propietarios (capital y aportes no capitalizados) y de la acumulación de resultados. Si una entidad tiene activos por $10.000 y pasivos por un total de $4.000, su patrimonio neto es de $6.000.
Desde otro punto de vista, el patrimonio neto configura la fuente propia de financiación de los activos.
La igualdad contable básica
A esta altura es útil hacer referencia a la igualdad contable básica o ecuación contable fundamental, que es necesaria para comprender la mecánica de registro de las operaciones y hechos económicos y la preparación de los estados contables.
Como ya se ha dicho, el monto total de los activos será siempre igual al monto total de los pasivos más el patrimonio neto. El hecho de que el total de los activos debe igualar o “balancear” el total de los pasivos más el patrimonio neto es la razón por la cual el estado es también llamado balance general.
Por ejemplo: A una fecha dada, una empresa tiene activos por $50.000 (su inversión en el negocio), $20.000 los aportaron sus propietarios (éste es el capital propio o el patrimonio neto) y $30.000 los debe a sus proveedores, a bancos, a su personal, etc. (éste es capital de terceros o el pasivo).
Gráficamente, podríamos verlo como sigue: PASIVO ($30.000) ACTIVO ($50.000) PATRIMONIO NETO ($20.000)
El concepto puede ser escrito como una ecuación:
Activo = Pasivo + Patrimonio neto $50.000 = $30.000 + $20.000
También puede escribirse, dando énfasis al interés residual de los propietarios sobre el activo, de la siguiente forma:
Activo – Pasivo = Patrimonio neto $50.000 – $30.000 = $20.000
Cabe notar que esta igualdad subsiste aun cuando el pasivo sea mayor que el activo. En este caso la igualdad se restablece colocando un patrimonio neto negativo. Por ejemplo, si el activo de un negocio no rentable fuera $100.000 y su pasivo fuera $120.000, el patrimonio neto sería un monto negativo de - $20.000. Aclaramos que no es una situación habitual porque ninguna empresa podría sustentarse en el largo plazo con un patrimonio neto negativo y se haría necesaria una inyección de fondos por parte de sus accionistas o la capitalización de deudas (en otras palabras, invitar a los acreedores a convertirse en dueños de una parte de la empresa).
Capital de trabajo
El capital de trabajo, también conocido como capital en giro o capital corriente, es la diferencia entre el activo corriente y el pasivo corriente. En el sencillo estado de situación patrimonial expuesto seguidamente, los activos corrientes totalizan $180.000 y los pasivos corrientes $70.000. Por lo tanto, el capital de trabajo asciende a $110.000. Esta cifra no aparece específicamente en el estado de situación patrimonial, sin embargo, es muy utilizada por aquéllos que analizan los balances, principalmente los banqueros.
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Estado de situación patrimonial al 31 de diciembre de 2008
Activo Pasivo
Activo corriente Pasivo corriente
Caja y bancos 30.000 Deudas comerciales 40.000
Créditos por ventas 50.000 Préstamos 20.000
Bienes de cambio 100.000 Deudas sociales y fiscales 10.000 Total del activo corriente 180.000 Total del pasivo corriente 70.000
Activo no corriente Pasivo no corriente
Bienes de uso 110.000 Préstamos 80.000
Activos intangibles 50.000 Total del pasivo 150.000 Total del activo no corriente 160.000
Patrimonio neto 190.000
Total del activo 340.000 Total 340.000
2. El estado de resultados
El propósito social de los recursos invertidos en una empresa es producir bienes y servicios solicitados por otras organizaciones o por clientes individuales. El propósito privado es producir ganancias, es decir, acrecentar el patrimonio neto de la empresa. La ganancia mide la productividad económica de los recursos que los propietarios han invertido en la sociedad. Justamente, el estado de resultados tiene como propósito suministrar las causas que generaron el resultado (ganancia o pérdida) atribuible a un período dado. Los resultados ordinarios son los acaecidos en el período excepto que sean atípicos y excepcionales, de suceso infrecuente en el pasado y de comportamiento similar esperado para el futuro, generados por factores ajenos a las decisiones propias del ente, en cuyo caso se los denomina resultados extraordinarios.
Ingresos
Los ingresos son aumentos de patrimonio neto producidos principalmente por la venta de bienes o la prestación de servicios o en otros hechos que hacen a las actividades principales del ente. A cambio de las ventas o prestaciones de servicios, la empresa obtiene recursos, principalmente efectivo o promesas de los clientes de pagar en efectivo.
Gastos
Los gastos son disminuciones de patrimonio que se relacionan directa o indirectamente con los ingresos obtenidos. Por ejemplo, el costo de las mercaderías vendidas, los costos laborales, comerciales y administrativos, etc. Se dice que los gastos son recursos consumidos en la obtención de ingresos y, básicamente, medidos en cantidades iguales a su costo.
Ganancias
Son los aumentos de patrimonio neto surgidos de operaciones o hechos secundarios o accesorios que no resulten de aportes de los propietarios. Por ejemplo, un subsidio del
gobierno recibido por la empresa. Vale decir, son recursos obtenidos sin haber consumido otros.
Pérdidas
Son disminuciones de patrimonio neto originadas en operaciones secundarias o accesorias o en otros hechos o transacciones que no resulten de retiros de los propietarios, por ejemplo las pérdidas originadas por un incendio no cubierto por un seguro. En definitiva, son recursos consumidos sin beneficio compensatorio.
Como puede verse en el siguiente ejemplo, los citados elementos del estado de resultados se ordenan, como sigue:
a) Los ingresos provenientes de las actividades principales del ente b) El costo necesario para lograr tales ingresos
c) La diferencia entre ambos constituye la ganancia bruta
d) Los gastos operativos clasificados por función (comerciales, administrativos, etc.) e) Los resultados provenientes de actividades secundarias
f) Los resultados extraordinarios
g) El impuesto a las ganancias correspondiente
h) La última línea determina el resultado neto del período.
Estado de resultados por el ejercicio finalizado el
31 de diciembre de 2008
Ventas de mercaderías 900.000
Costo de las mercaderías vendidas (600.000)
Ganancia bruta 300.000
Gastos de comercialización (110.000) Gastos de administración (90.000)
Ganancia operativa 100.000
Resultados financieros y por tenencia 7.000
Otros ingresos y egresos 3.000
Ganancia antes de impuestos 110.000 Impuesto a las ganancias (40.000) Ganancia del ejercicio 70.000
3. El estado de evolución del patrimonio neto
Este estado informa de manera sintética la composición del patrimonio neto y los cambios acaecidos durante el período en los rubros que lo integran: aportes de los propietarios y resultados acumulados.
Las partidas integrantes del patrimonio neto deben clasificarse y resumirse de acuerdo con su origen:
a) aportes de los propietarios y b) resultados acumulados.
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Los aportes de los propietarios deben discriminarse en sus componentes: capital; aportes a capitalizar; primas de emisión; etc.
Los resultados acumulados se presentan distinguiendo los no asignados de aquellos que tienen restringida su distribución por causas legales, contractuales o por decisiones del ente. Tal es el caso de:
a) la reserva legal (exigida por la Ley de Sociedades Comerciales N° 19.550 y consistente en un 5% de las ganancias del ejercicio hasta que la reserva alcance el 20% del capital social),
b) las reservas estatutarias (aquéllas establecidas por los Estatutos de la Sociedad), y c) las reservas facultativas (aquéllas constituidas por voluntad de los socios reunidos en
Asamblea con algún propósito en especial).
Estado de evolución del patrimonio neto por el ejercicio finalizado el
31 de diciembre de 2008 Aportes de los propietarios Resultados acumulados Rubros Capital Aportes a capitalizar Reserva legal Resultados no asignados Total Saldos al 1° de enero de 2008 60.000 10.000 6.600 68.000 144.600 Distribución de utilidades dispuesta por la
Asamblea General Ordinaria del 4 de abril de 2008:
- a Reserva legal 3.400 (3.400)
- a Dividendos en efectivo (64.600) (64.600)
Capitalización de aportes irrevocables 10.000 (10.000) Aumento de capital por aportes en
efectivo 40.000 40.000
Ganancia del ejercicio 70.000 70.000
Saldos al 31 de diciembre de 2008 110.000 - 10.000 70.000 190.000
4. El estado de flujo de efectivo
La evolución de la situación financiera se presenta a través del estado de flujo del efectivo. Este estado muestra la variación en la suma de los siguientes componentes patrimoniales: a) el efectivo (incluye los depósitos a la vista) y
b) los equivalentes de efectivo, considerándose como tales a los que se mantienen con el fin de cumplir con los compromisos de corto plazo más que con fines de inversión u otros propósitos.
Para que una inversión pueda ser considerada un equivalente de efectivo debe ser de alta liquidez, fácilmente convertible en importes conocidos de efectivo y sujeta a riesgos insignificantes de cambios de valor. Una inversión sólo podrá considerarse como equivalente de efectivo, cuando tenga un plazo corto de vencimiento (ejemplo: tres meses o menos desde su fecha de adquisición).
En el estado de flujo de efectivo, las causas de variación se exponen por separado para los tres tipos de actividades que desarrolla una empresa:
a) Operativas: Son las principales actividades de la empresa que le producen ingresos. b) De inversión: Corresponden a la adquisición y enajenación de activos realizables a largo
plazo y de otras inversiones que no son equivalentes de efectivo, excepto las mantenidas con fines de negociación habitual.
c) De financiación: Corresponden a los movimientos de efectivo y equivalentes resultantes de transacciones con los propietarios del capital o con los proveedores de préstamos. Dentro de ellas, deben exponerse por separado los flujos de efectivo producidos por partidas extraordinarias.
Estado de flujo de efectivo por el ejercicio finalizado el
31 de diciembre de 2008
Variación del efectivo
Efectivo al inicio del ejercicio 14.600
Efectivo al cierre del ejercicio 30.000
Aumento neto del efectivo 15.400
Causas de las variaciones del efectivo Actividades operativas
Cobros por ventas de bienes 250.000
Pagos a proveedores (100.000)
Pagos al personal y cargas sociales (50.000)
Flujo neto de efectivo generado por las actividades operativas 100.000 Actividades de inversión
Pagos por compra de bienes de uso (30.000)
Flujo neto de efectivo aplicado a las actividades de inversión (30.000) Actividades de financiación
Préstamos obtenidos 10.000
Pagos de dividendos en efectivo (64.600)
Flujo neto de efectivo aplicado a las actividades de financiación (54.600)
Contabilidad 2013 17
Contabilización de operaciones básicas Caso: El negocio de Laura
En junio de 2003, Laura Rodríguez (LR) se desvincula de “La Preferida”, tienda por departamentos en la cual se desempeñaba como jefa de la sección modas. LR llegó a la conclusión de que tenía buenas posibilidades de éxito organizando su propio negocio, al que denominó Laura’s Fashion. Laura’s Fashion fue creada como una empresa unipersonal. Seguidamente se exponen en forma resumida las transacciones que LR hizo durante los meses de junio y julio de 2003, clasificadas como sigue:
A) De inversión, compras y pagos B) De ventas: ingresos y gastos C) De gastos operativos
D) Otras transacciones
E) Operaciones de fin de ejercicio F) Retiro del propietario
Para la consideración contable de las transacciones que siguen debe tenerse siempre presente la ecuación o igualdad contable fundamental:
Activo = Pasivo + Patrimonio neto LAURA’S FASHION
A) De inversión, compras y pagos
1. Aporte de capital en efectivo
30/6/03
Aumento del activo
Acompañado de Aumento del
patrimonio neto
Caja y bancos 20.000 Capital (LR) 20.000
2. Pago de tres meses de alquiler del local 30/6/03 Aumento del activo Acompañado de Disminución del activo Alquiler pagado
por adelantado 2.400 Caja y bancos 2.400
3. Compra de mercaderías a pagar a los 30 días 30/6/03 Aumento del activo Acompañado de Aumento del pasivo Bienes de cambio 8.000 Cuentas a pagar 8.000
4. Compra de muebles, pago en efectivo 30/6/03 Aumento del activo Acompañado de Disminución del activo Bienes
de uso 6.000 Caja y bancos 6.000
4´. Contratación de un empleado, quien comenzará a trabajar el 1/7/03 y ganará $680 por mes (no hay movimiento registrable).
Mantenimiento de la ecuación contable
Activo Pasivo PN
Caja y bancos + Bienes de cambio + Bienes de uso + Alquiler pagado por adelantado = Cuentas a pagar + Capital (1) + 20.000 + 20.000 (2) - 2.400 + 2.400 (3) + 8.000 + 8.000 (4) - 6.000 + 6.000 11.600 + 8.000 + 6.000 + 2.400 = 8.000 + 20.000 28.000 = 28.000
Ninguna de las operaciones realizadas produjo una utilidad neta
B) Transacciones de ventas: ingresos y gastos
5. Venta de mercaderías por $ 8.930 (al contado $ 1.880 y a crédito $ 7.050). El costo de esas mercaderías fue de $ 6.420.
7/03 Aumento del activo Acompañado de Disminución del activo Caja y
bancos 1.880 Bienes de cambio 6.420
Cuentas por cobrar 7.050 Aumento del patrimonio neto Resultados acumulados 2.510
Es necesario clasificar la información de resultados para preparar tal estado. Acumularlos en una cuenta no brinda información suficiente
Contabilidad 2013 19
Por lo tanto, se sustituye por: 5.a. Transacción de venta
7/03
Aumento del activo
Acompañado de Aumento del
patrimonio neto Caja y bancos 1.880 Ingresos por ventas 8.930 Cuentas por cobrar 7.050 5.b. Entrega de la mercadería 7/03 Disminución del patrimonio neto Acompañado de Disminución del activo Costo de la mercadería vendida 6.420 Bienes de cambio 6.420
C) Transacciones de gastos operativos
6. Devengamiento del salario del empleado 7/03 Disminución del patrimonio neto Acompañado de Aumento del pasivo Gastos en personal 680 Salarios a pagar 680
7. Facturación de luz, teléfono, papelería, etc.: 7/03 Disminución del patrimonio neto Acompañado de Aumento del pasivo Gastos generales 600 Cuentas a pagar 600
D) Otras transacciones
8. Compra de mercaderías a crédito
7/03 Aumento del activo Acompañado de Aumento del pasivo Bienes de cambio 4.300 Cuentas a pagar 4.300 9. Cobranza a clientes 7/03 Aumento del activo Acompañado de Disminución del activo Caja y bancos 1.680 Cuentas por cobrar 1.680 10. Pagos a proveedores y empleado
7/03 Disminución del pasivo Acompañado de Disminución del activo Cuentas a pagar 8.370 Caja y bancos 9.050 Salarios a pagar 680
E) Operaciones de fin de ejercicio (Registros no surgidos de documentación)
11. Devengamiento del alquiler
7/03 Disminución del patrimonio neto Acompañado de Disminución del activo Gastos de alquiler 800 Alquiler pagados por adelantado 800
12. Depreciación de los muebles y útiles (5 años) 7/03
Disminución del patrimonio neto
Acompañado de Disminución
Del activo
Contabilidad 2013 21
F) Retiro del propietario
13. Retiro del propietario para uso personal 7/03
Disminución del patrimonio neto
Acompañado de Disminución
Del activo
LAURA’S FASHION
ACTIVOS, PASIVOS Y PATRIMONIO NETO Mes que finaliza el 31 de julio de 2003 Activos
Caja y bancos Salarios a pagar
Saldo 1/7 11.600 (6) + 680 (5.a.) + 1.880 (10) - 680 (9) + 1.680 Saldo 31/7 - (10) - 9.050 (13) - 1.200 Saldo 31/7 4.910 Patrimonio neto Capital (+)
Cuentas por cobrar (1) 20.000
Saldo 1/7 - (13) - 1.200
(5.a.) + 7.050 Saldo 31/7 18.800
(9) - 1.680
Saldo 31/7 5.370
Ingresos por ventas (+)
(5.a.) 8.930
Bienes de cambio Costo de mercaderías vendidas (-)
Saldo 1/7 8.000 (5.b.) 6.420
(5.b.) - 6.420
(8) + 4.300
Saldo 31/7 5.880 Gastos en personal (-)
(6) 680
Alquiler pagado por adelantado
Saldo 1/7 2.400 Gastos de alquiler (-)
(11) - 800 (11) 800 Saldo 31/7 1.600 Amortizaciones (-) Bienes de uso (12) 100 Saldo 1/7 6.000 (13) - 100
Saldo 31/7 5.900 Gastos generales (-)
(7) 600 Pasivos Cuentas a pagar Saldo 1/7 8.000 (7) + 600 (8) + 4.300 (10) - 8.370 Saldo 31/7 4.530
Contabilidad 2013 23
LAURA’S FASHION ESTADO DE RESULTADOS Por el mes que finaliza el 31 de julio de 2003
Ingresos por ventas 8.930
Gastos:
Costo de mercaderías vendidas (6.420)
Gastos en personal (680) Gastos de alquiler (800) Amortizaciones (100) Gastos generales (600) Total de gastos (8.600) Utilidad neta 330
ESTADO DE EVOLUCIÓN DEL PATRIMONIO NETO Por el mes que finaliza el 31 de julio de 2003
Patrimonio neto al 1 de julio de 2003 20.000
Más:
Utilidad neta del mes 330
Menos:
Retiro del propietario (1.200)
Patrimonio neto al 31 de julio de 2003 19.130
ESTADOS COMPARADOS DE SITUACIÓN PATRIMONIAL 31 de julio y 30 de junio de 2003
ACTIVO
31 de julio 30 de junio
Activo corriente:
Caja y bancos 4.910 11.600
Cuentas por cobrar 5.370 -
Bienes de cambio 5.880 8.000
Alquiler pagado por adelantado 1.600 2.400
Total del activo corriente 17.760 22.000
Bienes de uso 5.900 6.000
Total del activo 23.660 28.000
PASIVO Y PATRIMONIO NETO
Pasivo corriente:
Cuentas a pagar 4.530 8.000
Patrimonio neto:
Capital 19.130 20.000
La mecánica del análisis de transacciones
En cualquier firma que realiza un número importante de transacciones, debe elaborarse un conjunto de procedimientos formales para convertir los análisis de estas transacciones en estados contables. El propósito de esta sección es describir los elementos básicos de los métodos usados con este fin.
El proceso de teneduría de libros
Los medios con los cuales los análisis contables de las transacciones se registran de un modo formal se denominan teneduría de libros. Se examinarán los cinco aspectos siguientes, componentes de los sistemas de teneduría de libros:
1. Cuentas.
2. Documentos, diarios y mayores. 3. Contabilidad por partida doble. 4. Notación Débito / Crédito. 5. Asientos de cierre.
1. Cuentas
Una cuenta es simplemente un lugar en el cual se registran los efectos de las transacciones de la firma sobre uno de estos activos, sus pasivos o los elementos del patrimonio neto. El
saldo de una cuenta en determinada fecha es la diferencia acumulativa entre los aumentos y
las disminuciones registradas en la cuenta desde que se la creó.
Por ejemplo, la cuenta Caja de la Laura’s Fashion se utilizó para acumular los efectos sobre la posición de caja de la empresa de todos los ingresos de caja y las transacciones con pago en efectivo. Las siguientes cifras aparecieron en esta cuenta como resultado de las primeras tres transacciones que afectaron el efectivo, según se describió en la sección precedente.
Caja y bancos
Fecha Descripción Aumento Disminución Saldo
30/6/03 Inversión del propietario 20.000 20.000
30/6/03 Pago de alquiler 2.400 17.600
30/6/03 Compra de muebles 6.000 11.600
El saldo de $11.600 en esta cuenta al 30/6/03 demuestra que parte del aporte original de LR aún estaba disponible cuando el negocio abrió sus puertas, el 1° de julio.
Antes de analizar cualquier transacción, el contador debe decidir qué cuenta será necesaria para suministrar la información que se entregará a la administración o a terceros. Una lista de los títulos de estas cuentas se denomina plan de cuentas. Por ejemplo, cuando LR inauguró su local, el contador estableció el plan de cuentas indicado en el gráfico siguiente. Como las operaciones del negocio probablemente serían muy sencillas durante un tiempo, el plan de cuentas fue bastante breve.
Laura’s Fashion PLAN INICIAL DE CUENTAS
Caja y bancos Cuentas por cobrar
Activos Bienes de cambio
Alquiler pagado por adelantado Bienes de uso
Contabilidad 2013 25
Pasivos Cuentas a pagar
Salarios a pagar
Capital
Ingresos por ventas
Costo de mercaderías vendidas
Patrimonio neto Gastos en personal Gastos de alquiler Amortizaciones Gastos generales
El método de teneduría de libros depende en primer lugar del modo de construir las cuentas. Las cuentas usadas para aplicar los conceptos que hemos venido elaborando pueden adoptar muchas formas, pero podemos representarlas a todas esquemáticamente mediante cuentas que adoptan la forma de la letra T. Una cuenta T que representa la cuenta de Caja, por ejemplo, tiene esta forma:
Caja y bancos
(+) (-)
Saldo inicial $$$ Desembolsos $$$ Ingresos $$$
Se utiliza el lado izquierdo de esta cuenta para indicar el saldo de caja disponible en cualquier momento y para registrar los ingresos de caja; el lado derecho de la T se utiliza para registrar los desembolsos de caja.
Por tradición y consenso, las cuentas T que representan cuentas de activo muestran saldos positivos en el lado izquierdo; las cuentas T de pasivos y patrimonio neto adoptan la forma inversa, con saldos a la derecha. Un modo de recordar este aspecto es pensar en el balance como una gran cuenta T, en la cual los activos aparecen a la izquierda y los pasivos y el patrimonio neto aparecen a la derecha.
2. Documentos, diario y mayores
Los datos generalmente se incorporan al sistema contable en la forma de documentos preparados o recibidos cuando se realizan las transacciones. El análisis de estos documentos revela qué activos y patrimonios se han visto afectados y qué cuentas deben usarse para registrar estos efectos.
Estos análisis suelen reunirse (“ingresarse”) primero en un diario, el registro cronológico de las transacciones representadas por los documentos. Un diario es un libro, un archivo de documentos, un archivo electrónico u otro medio en el cual el análisis contable de cada transacción se registra íntegramente. En ciertos casos, un archivo de los propios documentos puede representar la función de diario. El registro de una transacción en un diario se denomina asiento del diario.
Cada cifra de un diario eventualmente debe transferirse o imputarse a las cuentas del mayor. Como cada transacción afecta por lo menos a dos categorías del activo, el pasivo o el patrimonio neto, cada asiento del diario necesariamente conduce a dos o más asientos en el mayor. En el mayor, la transacción individual ya no aparece como una entidad completa; en cambio, sus partes componentes se distribuyen en las cuentas. La secuencia de estos flujos de datos se resume en el siguiente diagrama:
3. Contabilidad por partida doble
El sistema de contabilidad implícito en los análisis de las transacciones que hemos examinado en la sección precedente se denomina contabilidad por partida doble. En lugar de repetir las mismas series, ilustraremos el enfoque de la partida doble examinando las primeras cuatro transacciones de una empresa nueva durante el primer mes de operaciones:
1. Los propietarios invirtieron $ 20.000 en efectivo en la empresa. 2. La firma compró mercadería a crédito por un costo total de $ 10.000. 3. La empresa pagó $ 8.000 en efectivo a sus acreedores comerciales.
4. La empresa cambió mercadería que había costado $ 4.000 por $ 6.000 en efectivo. Las cuentas que muestran el registro de estas transacciones con términos positivos y negativos adoptan la siguiente forma:
Caja y bancos + Bienes de cambio = Cuentas a pagar + Patrimonio neto (1) + 20.000 + 20.000 (2) + 10.000 + 10.000 (3) - 8.000 - 8.000 + 6.000 (4) + 6.000 - 4.000 - 4.000 Saldo final 18.000 + 6.000 = 2.000 + 22.000
En el siguiente gráfico se muestran las mismas cuentas y transacciones en forma de cuenta T. Obsérvese que cada transacción se registra con un asiento a la izquierda de una cuenta y un asiento por la misma cantidad a la derecha de otra. Esta es la esencia de la contabilidad por partida doble: el registro contable de cada transacción tiene por lo menos un asiento a la izquierda y un asiento a la derecha, y el total de las cantidades ingresadas a la izquierda debe ser igual al total de las cantidades ingresadas a la derecha.
Mayores (Archivos de cuentas, cada una de las cuales muestra los efectos de las
transacciones sobre un elemento del activo, el pasivo o el patrimonio neto) Diario (Enumeración cronológica de análisis de transacciones completas) Documentos
Contabilidad 2013 27
Análisis de transacciones en formato cuenta T
Caja y bancos Cuentas a pagar
(+) (-) (-) (+) (1) 20.000 (3) 8.000 (3) 8.000 (2) 10.000 (4) 6.000 26.000
Bienes de cambio Patrimonio neto
(+) (-) (-) (+) (2) 10.000 (4) 4.000 (4) 4.000 (1) 20.000 (4) 6.000 26.000
Como los saldos positivos en las cuentas de activo aparecen a la izquierda, los asientos que registran aumentos de los activos deben aparecer también a la izquierda. Inversamente, un asiento que registra una disminución de un activo debe disponerse sobre la derecha de la cuenta T del mismo activo. Exactamente la inversa es válida en el caso de los pasivos y el patrimonio neto: un aumento se ingresa sobre la derecha, una disminución sobre la izquierda. El saldo de cuenta al fin del período de cualquier cuenta puede calcularse restando el total de las cifras indicadas en un lado de la cuenta del total de las cantidades indicadas en el otro lado.
Estas reglas que rigen el empleo de las cuentas T pueden resumirse del siguiente modo: 1. Un aumento de un activo ingresa en el lado izquierdo de la cuenta T lo mismo que el
saldo de la cuenta de activo.
2. Una disminución de un activo ingresa en el lado derecho de la cuenta T.
3. El aumento de un pasivo o de patrimonio neto ingresa en el lado derecho de la cuenta T, lo mismo que el saldo de la cuenta patrimonial.
4. La disminución de un pasivo o de patrimonio neto ingresa en el lado izquierdo de la cuenta T.
La principal ventaja de esta disposición derecha-izquierda es que la naturaleza de los saldos de las cuentas y los efectos de las transacciones están indicados claramente por las
posiciones de las cifras, sin necesidad de ulteriores descripciones verbales. Por ejemplo,
cuando anotamos los saldos finales de las cuentas, observamos que el total de los saldos a la izquierda es igual a los saldos a la derecha:
Izquierda Derecha Caja y bancos 18.000 Bienes de cambio 6.000 Cuentas a pagar 2.000 Patrimonio neto 22.000 Total 24.000 24.000
Esta igualdad es sencillamente otra expresión de la ecuación contable. En las cuentas de pasivo y patrimonio neto los saldos positivos están a la derecha; los saldos positivos en las
Saldo 18.000 Saldo 2.000
Saldo 6.000
cuentas de activo están a la izquierda. Como los activos totales deben igualar el total de los pasivos y el patrimonio neto, el total a la izquierda debe ser igual al total a la derecha.
4. Notación de débito y crédito
Así como carece de precisión usar los términos más y menos sin especificar también el tipo de cuenta, parece un poco engorroso utilizar constantemente los términos lado izquierdo y lado derecho. Es necesario hallar una notación más concisa y general. En contabilidad se dice:
Débito para un asiento a la izquierda, con lo cual se entiende un aumento de un activo o
una disminución de un pasivo o el patrimonio neto, y
Crédito, para un asiento sobre el lado derecho, con lo cual se indica un aumento de un
pasivo o el patrimonio neto o una disminución de un activo.
Por consiguiente, el aumento de efectivo es el hecho registrado con un débito a Caja, acreditar a Caja significa registro un desembolso de efectivo.
Todo lo cual puede resumirse esquemáticamente de un modo muy sencillo, en el siguiente diagrama:
Activo Pasivo Patrimonio neto
+ - - + - +
Débito Crédito Débito Crédito Débito Crédito
El formato utilizado para representar el análisis de transacciones en capítulos anteriores puede sustituirse ahora por una forma más compacta de notación. Por ejemplo, el análisis de una compra a crédito de mercaderías por $10.000 puede presentarse del siguiente modo:
Cuentas Débito Crédito
Mercaderías ... 10.000
Cuentas a pagar ... 10.000
En esta forma, los débitos siempre se escriben primero, los créditos se escriben debajo, y tanto los títulos de las cuentas, como las cantidades tienen sangría hacia la derecha. Es un asiento del diario, escrito en lo que se denomina forma del diario general.
Cuentas de ingreso y gastos
La cuenta de patrimonio neto en nuestra ilustración mostró dos sumas al patrimonio neto y una resta:
Patrimonio neto
(-) (+)
(4) 4.000 (1) 20.000 (4) 6.000
Con el fin de preparar estados de resultados el contador tiene que separar los ingresos y los gastos de otros elementos del patrimonio neto. En este caso, se usarían tres cuentas para registrar las tres cifras indicadas en la cuenta T, más arriba: una para la inversión inicial (Capital), una para los ingresos y una para el costo de las mercaderías vendidas.
Estas tres cuentas pueden representarse como subdivisiones del patrimonio neto, como en el siguiente diagrama:
Contabilidad 2013 29
Patrimonio neto
(-)
Costo de mercaderías vendidas
(+)
Capital
Déb. Créd. Déb. Créd.
(4) 4.000 (1) 20.000
Ingreso por ventas
Déb. Créd.
(4) 6.000
Las dos cuentas a la derecha están destinadas a acumular cantidad sumadas al patrimonio neto: la cuenta de Capital acumula los aumentos que resultan de la inversión de fondos por los propietarios en la firma; la cuenta de Ingreso de Ventas acumula los aumentos brutos del patrimonio neto que resultan de las ventas de artículos y servicios durante el período. Como suma al patrimonio neto, las cantidades se indican en la columna de la derecha.
El Costo de las mercaderías vendidas es una cuenta de gastos. Los gastos reducen el patrimonio neto. Por consiguiente, un saldo positivo en una cuenta de gastos es una resta del patrimonio neto. Como las restas del patrimonio neto se indican mediante débitos, asentados en el lado izquierdo de las cuentas del patrimonio neto, los gastos se asientan a la izquierda de las cuentas de gastos. Las cuentas de gastos tienen saldos negativos. Ahora podemos escribir la transacción (4) en la forma débito / crédito. El primer asiento registra los aumentos de caja y patrimonio neto resultado de las ventas del mes:
(4.a.)
Caja y bancos... 6.000 Ingreso por ventas ... 6.000
Se necesita un segundo asiento para registrar el costo de asegurar estos ingresos: (4.b.)
Costo de mercaderías vendidas ... 4.000 Bienes de cambio... 4.000
El débito a Costo de mercaderías vendidas registra el gasto (disminución del patrimonio neto); el crédito a Mercaderías registra la consiguiente disminución de activos.
El siguiente gráfico referido a la Igualdad Contable Básica Ampliada permite apreciar en forma esquemática la mecánica de funcionamiento de la partida doble y las convenciones sobre débitos y créditos.
IGUALDAD CONTABLE BÁSICA AMPLIADA
Débito Crédito
ACTIVO = PASIVO + PATRIMONIO NETO Aportes de los + Resultados
propietarios acumulados
anteriores + del ejercicio Ganancias e ingresos Pérdidas y gastos
•
Caja•
Bancos•
Inversiones•
Cuentas por cobrar•
Bienes de cambio•
Bienes de uso•
Activos intangibles =•
Cuentas a pagar•
Préstamos•
Deudas fiscales•
Deudas sociales•
Previsiones +•
Capital•
Aportes Irrevocables•
Primas de emisión +•
Reserva legal•
Otras reservas•
Resultados no asignados +•
Ventas•
Intereses ganados -•
Costo de mercaderías vendidas•
Gastos de administrac.•
Gastos de comercializ.•
Intereses perdidos•
Impuesto a las ganancias Cualquier cuenta Cualquier cuenta Cualquier cuenta Cualquier cuenta Cualquier cuenta Cualquier cuenta + Débitos - Créditos - Débitos + Créditos - Débitos + Créditos - Débitos + Créditos - Débitos +Créditos +Débito - Crédito
Contabilidad 2013 31
5. Asientos de cierre Cuentas de resultados
Las cuentas de ingreso y gasto son cuentas del patrimonio neto temporario, usadas para acumular los resultados de las operaciones correspondientes a un solo período contable. Por consiguiente, antes de que pueda efectuarse el asiento de las transacciones del año siguiente, es necesario eliminar los saldos existentes en estas cuentas. Se obtiene este resultado con los asientos de cierre.
En este caso, bastaría un solo asiento de cierre. El saldo acreedor de la cuenta de Ingresos de las Ventas se cancela debitando a esa cuenta una cantidad igual al saldo de la cuenta. Asimismo, el saldo deudor de Costo de Mercaderías Vendidas se elimina acreditando a dicha cuenta una cantidad igual al saldo de cuenta. La diferencia de $2.000 se suma al saldo de la cuenta de Inversión de los Propietarios (Capital). En el caso de que se tratara de una sociedad legalmente constituida por ejemplo una SRL o una Sociedad Anónima, los saldos de las cuentas de ingresos y gastos se cancelarían contra la cuenta Resultados no asignados:
(5)
Ingresos por ventas 6.000
Costo de mercaderías vendidas 4.000 Resultados no asignados 2.000
Es decir, que el patrimonio neto de la empresa ha aumentado en $2.000 gracias a las operaciones de este período. Las cuentas de patrimonio neto muestran ahora lo siguiente:
Costo de mercaderías vendidas Ingresos por ventas Patrimonio neto (4) 4.000 (5) 4.000 (5) 6.000 (4) 6.000 (1) 20.000 (5) 2.000 22.000 Cuentas patrimoniales
Para llevar a cero las cuentas patrimoniales se acreditan las cuentas con saldo deudor y se debitan las cuentas con saldo acreedor. En este asiento se registra el resultado del ejercicio, el que se debitará si fue ganancia, y se acreditará si fue pérdida.
El asiento de inicio del ejercicio siguiente se hará realizando al revés el asiento de cierre de las cuentas patrimoniales.
Disposiciones legales sobre registros contables
Las decisiones que se tomen para organizar los sistemas contables deben tener en cuenta:
•
Aspectos técnicos: necesidades de información de los usuarios, incidencia entre medios de registros, planes de cuentas y registros contables.•
Aspectos legales: se debe tener en cuenta la reglamentación que afecta a cada uno de los registros contables.Las principales disposiciones legales de los registros contables se encuentran en: 1. Código de Comercio
2. Ley de Sociedades Comerciales N° 19.550 3. Legislación impositiva
1. Disposiciones del Código de Comercio
a) Requisitos que deben satisfacer los sistemas contables:
Artículo 33, inc. 2.- Establece la obligación de seguir un orden uniforme de contabilidad y tener los libros necesarios a tal fin.
Artículo 43.- Todo comerciante está obligado a llevar cuenta y razón de sus operaciones y a tener una contabilidad mercantil organizada sobre una base contable uniforme y de la que resulte un cuadro verídico de sus negocios y una justificación clara de todos y cada uno de los actos susceptibles de registración contable. Las constancias contables deben complementarse con la documentación respectiva.
Artículo 51.- Todos los balances deberán expresar con veracidad y exactitud compatible con su finalidad, la situación financiera a su fecha. Salvo el caso de normas legales o reglamentarias que dispongan lo contrario, sus partidas se formarán teniendo como base las cuentas abiertas y de acuerdo a criterios uniformes de valoración.
Artículo 52.- Al cierre de cada ejercicio todo comerciante está obligado a extender en el Libro de Inventarios y Balances, además de éste, un cuadro contable demostrativo de las ganancias o pérdidas, del que éstas resulten con verdad y evidencia.
b) Registros contables obligatorios:
Artículo 44.- Los comerciantes, además de los que en forma especial impongan este código u otras leyes, deben indispensablemente llevar los siguientes libros: 1. Diario; 2. Inventarios y Balances. Sin perjuicios de ello el comerciante deberá llevar, los libros registrados y la documentación contable que correspondan a una adecuada integración de un sistema de contabilidad y que le exijan la importancia y la naturaleza de sus actividades de modo que de la contabilidad y documentación resulten con claridad los actos de su gestión y su situación patrimonial.
Artículo 45.- En el libro Diario se asentarán día por día, y según el orden en que se vayan efectuando, todas las operaciones que haga el comerciante, letras u otros cualquiera papeles de crédito que diere, recibiere, afianzare o endosare; y en general, todo cuanto recibiere o entregare de su cuenta o de la ajena, por cualquier título que fuera, de modo que cada partida manifieste quién sea el acreedor y quién el deudor en la negociación a que se refiere. Las partidas de gastos domésticos basta asentarlas en globo en la fecha en que salieron de la caja.
Artículo 48.- El libro de Inventarios se abrirá con la descripción exacta del dinero, bienes, muebles y raíces, créditos y otra cualquiera especie de valores que formen el capital del comerciante al tiempo de empezar su giro. Después formará todo comerciante en los tres primeros meses de cada año, y extenderá en el mismo libro, el balance general de su giro,
