aspectos Generales
3. Ámbito de Aplicación del IG
La normatividad del IGV comprende dentro del ámbito de aplicación del impuesto a los siguientes:
a) La venta en el país de bienes muebles.
b) La prestación o utilización de servicios en el país.
c) Los contratos de construcción.
d) La primera venta de inmuebles que realicen los constructores de los mismos.
e) La importación de bienes.
3.1. La Venta en el País de Bienes Muebles 3.1.1. Aspecto Material
Este aspecto se encuentra constituido por la descripción del hecho generador de la obliga- ción y que responde a la pregunta ¿Qué grava?, correspondiendo en el presente caso “la venta en el país de bienes muebles”.
a. Definición de Venta
El artículo 3º Ley del IGV define como venta a la transferencia de bienes a título oneroso, independientemente de la designación que se dé a los contratos o negociaciones que originen esa transferencia y de las condiciones pactadas por las partes.
Por su parte el numeral 3 artículo 2º Ley del IGV, define como venta a todo acto a título oneroso que conlleve la transmisión de pro- piedad de bienes, independientemente de la denominación que le den las partes, tales como la venta propiamente dicha, permuta, dación en pago, expropiación, adjudicación por disolución de sociedades, aportes sociales, adjudicación por remate o cualquier otro acto que conduzca al mismo fin.
Sin perjuicio de lo anterior, los retiros de bienes que efectúe gratuitamente el propietario, so- cio o titular de una entidad a favor de terceros son considerados como operaciones de venta, y en consecuencia gravados con el impuesto. No obstante ello, existen algunas excepciones al concepto de retiro de bienes, tales como el retiro de insumos, materias primas y bienes intermedios utilizados en la elaboración de los bienes que produce la empresa, o la entrega de bienes a un tercero para ser utilizados en la fabricación de otros bienes que la empresa le hubiere encargado.
b. Definición de Bienes Muebles
El Diccionario de la Real Academia Española (RAE) define a los “bienes muebles”, como aquellos que, por oposición a los inmuebles,
se caracterizan por su movilidad y posibilidad de traslación, y ciertos derechos a los que las leyes otorgan esta condición.
Por su parte Guillermo Cabanellas define el término “mueble” como todo bien o cosa que puede trasladarse por sí misma de un lugar a otro o que puede moverse por una fuerza extraña (del hombre por lo general, y con referencia a los objetos inanimados), con excepción de lo accesorio de los inmuebles. Nuestro Código Civil vigente en su artículo 886º
considera bienes muebles a los siguientes:
Los vehículos terrestres de cualquier clase.
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– Las construcciones en terreno ajeno, hechas para un fin temporal.
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– Los títulos valores de cualquier clase o los instrumentos donde conste la adquisición de créditos o de derechos personales.
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– Las rentas o pensiones de cualquier clase.
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– Los demás bienes que puedan llevarse de un lugar a otro.
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– Las fuerzas naturales susceptibles de apropiación. –––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
Los materiales de construcción o procedente de una demolición si no están unidos al suelo.
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– Los derechos patrimoniales de autor, de inventor, de patentes, nombres, marcas y otros similares.
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– Las acciones o participaciones que cada socio tenga en sociedades o asociaciones, aunque a éstas pertenezcan bienes inmuebles.
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– Los demás bienes no comprendidos en el artículo 885º.
Complementariamente a lo dispuesto por el Código Civil, la Ley Nº 28677, Ley de Garantía Mobiliaria, considera como bienes muebles a las naves y aeronaves, los pontones y plataformas y edificios flotantes, las locomo- toras, vagones y demás material rodante afecto al servicio de ferrocarriles. Así, la Ley de Garantía Mobiliaria incorpora como bien mueble al saldo de cuentas bancarias, depósitos bancarios, cuentas de ahorro o certi- ficados de depósitos a plazo en bancos u otras entidades financieras; las pólizas de seguros; los derechos a dividendos o a utilidades en sociedades; entre otros.
Sin perjuicio de lo antes señalado, la normativi- dad del IGV contiene una definición expresa de bienes muebles: “Los corporales que pueden lle-
varse de un lugar a otro, los derechos referentes a los mismos, los signos distintivos, invenciones, derechos de autor, derechos de llave y similares, las naves y aeronaves, así como los documentos y títulos cuya transferencia implique la de cual- quiera de los mencionados bienes”.
El Reglamento LIGV describe una lista de bienes no considerados como muebles: “No
están comprendidos (...) la moneda nacional, la moneda extranjera, ni cualquier documento representativo de éstas; las acciones, participa- ciones sociales, participaciones en sociedades de hecho, contratos de colaboración empresarial, asociaciones en participación y similares, fac- turas y otros documentos pendientes de cobro, valores mobiliarios y otros títulos de crédito salvo que la transferencia de los valores mobiliarios, títulos o documentos implique la de un bien corporal, una nave o aeronave”.
3.1.2. Aspecto Subjetivo
Considera al autor del hecho gravado, es decir responde a la pregunta ¿A quién grava? Sobre el particular, el artículo 9º Ley del IGV distingue entre tres tipos de sujetos:
a. En primer lugar se identifica a los contribu- yentes que desarrollen actividad empresarial, los cuales se encontrarán obligados a gravar el IGV en sus operaciones de ventas en el país de bienes afectos, en cualquiera de las etapas del ciclo de producción y distribución. Este es el caso de las sociedades anónimas, personas naturales con negocio, empresas individuales de responsabilidad limitada, entre otros. b. Por su parte los contribuyentes que no rea-
licen actividad empresarial se encontrarán obligados a gravar el IGV en sus operaciones de venta de bienes muebles, “cuando las rea- licen de manera habitual”. Este es el caso de las asociaciones sin fines de lucro, fundaciones, comités, entre otros.
A tal efecto, la habitualidad se calificará en base a la naturaleza, características, monto, frecuencia, volumen y/o periodicidad de las operaciones. Se considera habitualidad la reventa.
En forma especifica, se dispone que en el caso de las operaciones de venta se determinará si la adquisición o producción de los bienes tuvo por objeto su uso, consumo, su venta o reventa, debiendo evaluarse en los dos últimos
CAPÍTULO 1 ASPECTOS GENERALES
casos el carácter habitual dependiendo de la frecuencia y el monto.
c. A su vez la comunidad de bienes, los consor- cios, joint ventures u otras formas de contratos de colaboración empresarial, que lleven con- tabilidad independiente, también pueden ser considerados sujetos del impuesto.
3.1.3. Aspecto Espacial
Relacionado con la dimensión territorial del hecho generador (la venta en el país de bienes muebles). Es decir responde a la pregunta ¿En donde?. Cabe indicar que el literal a) numeral 1 del artículo 2º del Reglamento del IGV puntualiza que dicha aplicación se efectúa para la venta de los bienes “ubicados en el territorio nacional”, que se realice en cualquiera de las etapas del ciclo de produc- ción y distribución, sean éstos nuevos o usados, independientemente del lugar en que se celebre el contrato, o del lugar en que se realice el pago. Sobre el particular es pertinente destacar que el artículo 54º de la Constitución Política establece que el territorio comprende el suelo, el subsuelo, el dominio marítimo, y el espacio aéreo que los cubre. En cuanto al dominio marítimo, comprende el mar adyacente a sus costas, así como su lecho y subsuelo, hasta la distancia de doscientas millas marinas medidas desde las líneas de base que establece la ley. El Tribunal Fiscal en las resolucio- nes RTF Nº 8615-A-2001, Nº 8786-A-2001 y Nº 8787-A-2001 precisa que el territorio aduanero es coincidente con el territorio nacional y que éste comprende el dominio marítimo.
a. Mercadería Sometida al Régimen Aduanero de Exportación
Siguiendo este lineamiento el Tribunal Fis- cal en diversas resoluciones, tales como las RTFs Nº 00010-1-2002, Nº 06845- 1-2002, Nº 01047-4-2004 y Nº 05682-2-2009, establece que solamente la venta de bienes muebles efectuadas dentro del territorio nacional se encuentran afectas al IGV; no obstante, la exportación no se encuentra afecta a dicho tributo. Al respecto, el artículo 60° del Decreto Legislativo Nº 1053, Ley General de Aduanas precisa que la exportación es el: “Régimen aduanero que permite la salida del territorio aduanero de las mercancías nacionales o na- cionalizadas para su uso o consumo definitivo en el exterior. La importación definitiva no está afecta a ningún tributo”.
Para identificar si se ha realizado o no la ex- portación, el Tribunal Fiscal al resolver diver- sas controversias, entre otras, en las RTFs Nº 03204-2-2004, Nº 0251-2001 y Nº 0623-1-2000, estableció que ésta operación se considera realizada en la fecha de embarque de la mercancía, la cual corresponde a la fecha de control de embarque.
b. Bienes que en Forma Transitoria se encuen- tran Fuera del País
También se consideran ubicados en el país los bienes cuya inscripción, matrícula, patente o similar haya sido otorgada en el país, aún cuando al tiempo de efectuarse la venta se encuentren transitoriamente fuera de él.
c. Intangibles Calificados como Bienes Mue- bles
Respecto a los intangibles que califican como bienes muebles, se consideran ubicados en el territorio nacional cuando el titular y el adquirente se encuentran domiciliados en el país.
3.1.4. Aspecto Temporal
En cuanto a este último aspecto se encuentra orientado a la consumación del hecho en un momento determinado. Es decir responde a la pregunta ¿Cuándo?.
El literal a) artículo 4º de la Ley del IGV dispone que en el caso de la venta de bienes muebles el nacimiento de la obligación tributaria se produce en la fecha en que se emita el comprobante de pago de acuerdo a lo que establezca el reglamen- to o en la fecha en que se entregue el bien, lo que ocurra primero.
3.2. La Prestación o Utilización de Servicios en el País
3.2.1. Prestación de Servicios en el País 3.2.1.1. Aspecto Material
Constituido por la descripción del hecho genera- dor de la obligación y que responde a la pregunta ¿Qué grava?, correspondiendo en el presente caso “la prestación de servicios en el país”.
La normatividad del IGV adopta una definición propia del término “servicios” tal como lo es- tablece el artículo 3º de la Ley del IGV: “Toda
la cual percibe una retribución o ingreso que se considere renta de tercera categoría para los efectos del Impuesto a la Renta, aún cuando no esté afecto a este último impuesto; incluidos el arrendamiento de bienes muebles e inmuebles y el arrendamiento financiero”.
La prestación involucra una acción destinada a cumplir un determinado requerimiento, a cambio de una retribución de diversa índole.
3.2.1.2. Aspecto Subjetivo
Considera al autor del hecho gravado, es decir responde a la pregunta ¿A quién grava? Este tipo de operaciones gravan a cualquier persona cuyos ingresos se encuentren comprendidos dentro del ámbito de aplicación del Impuesto a la Renta, incluidos a aquellos sujetos considerados como inafectos al Impuesto a la Renta, como es el caso de las entidades pertenecientes al sector público nacional.
3.2.1.3. Aspecto Espacial
Relacionado con la dimensión territorial del hecho generador. Es decir responde a la pregunta ¿En dónde?
Tal como se ha descrito en párrafos precedentes, el IGV es un impuesto de tipo territorial.
Entiéndase que el servicio es prestado en el país cuando el sujeto que lo presta se encuentra domici- liado en él para efecto del Impuesto a la Renta, sea cual fuere el lugar de celebración del contrato o del pago de la retribución”.
Agrega el Reglamento del IGV que no se encuentra gravado el servicio prestado en el extranjero por sujetos domiciliados en el país o por un establecimiento permanente domiciliado en el exterior de personas naturales o jurídicas domiciliadas en el país, siempre que el mismo no sea consumido o empleado en el territorio nacional.
3.2.1.4. Aspecto Temporal
En cuanto a este último aspecto se encuentra orientado a la consumación del hecho en un momento determinado. Es decir responde a la pregunta ¿Cuándo?
En la prestación de servicios la obligación tri- butaria se origina en la fecha en que se emita el comprobante de pago de acuerdo a lo que establezca el Reglamento, o en la fecha en que se percibe la retribución, lo que ocurra primero.
3.2.2. Utilización en el País de Servicios Pres- tados por No Domiciliados
3.2.2.1. Aspecto Material
Constituido por la descripción del hecho genera- dor de la obligación y que responde a la pregunta ¿Qué grava?, correspondiendo en el presente caso “la utilización en el país de servicios prestados por no domiciliados”.
3.2.2.2. Aspecto Subjetivo
Considera al autor del hecho gravado, es decir responde a la pregunta ¿A quién grava? Corres- ponderá a la entidad domiciliada usuaria del servicio cumplir con el pago del impuesto. 3.2.2.3. Aspecto Espacial
Relacionado con la dimensión territorial del hecho generador. Es decir responde a la pregunta ¿En dónde?
La definición establecida por la Ley del IGV pre- cisa que el servicio es utilizado en el país cuando siendo prestado por un sujeto no domiciliado, es consumido o empleado en el territorio nacional, independientemente del lugar en que se pague o se perciba la contraprestación y del lugar donde se celebre el contrato.
El Reglamento del IGV precisa que no se consi- deran utilizados en el país aquellos servicios de ejecución inmediata que por su naturaleza se consumen íntegramente en el exterior ni los ser- vicios de reparación y mantenimiento de naves y aeronaves y otros medios de transporte prestados en el exterior.
Para efecto de la utilización de servicios en el país, se considera que el establecimiento permanente domiciliado en el exterior de personas naturales o jurídicas domiciliadas en el país es un sujeto no domiciliado.
3.2.2.4. Aspecto Temporal
En cuanto a este último aspecto se encuentra orientado a la consumación del hecho en un momento determinado. Es decir responde a la pregunta ¿Cuándo?
En la utilización en el país de servicios prestados por no domiciliados la obligación tributaria se origina en la fecha en que se anote el compro- bante de pago en el Registro de Compras o en la fecha en que se pague la retribución, lo que ocurra primero.
CAPÍTULO 1 ASPECTOS GENERALES
3.3. Los Contratos de Construcción 3.3.1. Aspecto Material
Constituido por la descripción del hecho genera- dor de la obligación y que responde a la pregunta ¿Qué grava?, correspondiendo en el presente caso “los contratos de construcción”.
3.3.2. Aspecto Subjetivo
Considera al autor del hecho gravado, es decir responde a la pregunta ¿A quién grava? El impuesto abarca a las actividades clasificadas como construcción en la Clasificación Interna- cional Industrial Uniforme (CIIU) de las Naciones Unidas.
3.3.3. Aspecto Espacial
Relacionado con la dimensión territorial del hecho generador (los contratos de construcción). Es decir responde a la pregunta ¿En donde?
Los contratos de construcción que se ejecuten en el territorio nacional, cualquiera sea su denominación, sujeto que lo realice, lugar de celebración del contrato o de percepción de los ingresos.
3.3.4. Aspecto Temporal
En los contratos de construcción la obligación tributaria se origina en la fecha en que se emita el comprobante de pago de acuerdo a lo que establezca el Reglamento o en la fecha de percepción del ingreso, sea total o parcial o por valorizaciones periódicas, lo que ocurra primero.
3.4. La Primera Venta de Inmuebles que realicen los constructores de los mismos
3.4.1. Aspecto Material
Constituido por la descripción del hecho genera- dor de la obligación y que responde a la pregunta ¿Qué grava?, correspondiendo en el presente caso “primera venta de inmuebles que realicen los constructores de los mismos”.
3.4.2. Aspecto Subjetivo
Considera al autor del hecho gravado, es decir responde a la pregunta ¿A quién grava? En ese orden de ideas se adopta la definición de constructor como cualquier persona que se de- dique en forma habitual a la venta de inmuebles construidos totalmente por ella o que hayan sido construidos total o parcialmente por un tercero para ella.
Para este efecto se entenderá que el inmueble ha sido construido parcialmente por un tercero cuando este último construya alguna parte del inmueble y/o asuma cualquiera de los compo- nentes del valor agregado de la construcción. Se considera primera venta y consecuentemente operación gravada, la que se realice con pos- terioridad a la resolución, rescisión, nulidad o anulación de la venta gravada.
La posterior venta de inmuebles gravada a que se refiere el inciso d) del artículo 1° de la Ley del IGV, está referida a las ventas que las empresas vinculadas económicamente al constructor reali- cen entre sí y a las efectuadas por éstas a terceros no vinculados.
Tratándose de inmuebles en los que se efectúen trabajos de ampliación, la venta de la misma se encontrará gravada con el Impuesto, aún cuando se realice conjuntamente con el inmueble del cual forma parte, por el valor de la ampliación. Se con- sidera ampliación a toda área nueva construida. También se encuentra gravada la venta de inmue- bles respecto de los cuales se hubiera efectuado trabajos de remodelación o restauración, por el valor de los mismos.
Para determinar el valor de la ampliación, traba- jos de remodelación o restauración, se deberá establecer la proporción existente entre el costo de la ampliación, remodelación o restauración y el valor de adquisición del inmueble actualizado con la variación del Índice de Precios al Por Mayor hasta el último día del mes precedente al del inicio de cualquiera de los trabajos señalados anteriormente, más el referido costo de la am- pliación remodelación o restauración. El resultado de la proporción se multiplicará por cien (100). El porcentaje resultante se expresará hasta con dos decimales.
Este porcentaje se aplicará al valor de venta del bien, resultando así la base imponible de la am- pliación, remodelación o restauración.
No constituye primera venta para efectos del Impuesto, la transferencia de las alícuotas entre copropietarios constructores.
Cabe indicar que, bajo los alcances del Informe Nº 092-2009-SUNAT no se encuentra gravada con el Impuesto General a las Ventas, la primera transferencia de un bien inmueble que fue man- dado a construir por una empresa no dedicada a la venta de inmuebles, y que forma parte de su activo fijo.
3.4.3. Aspecto Espacial
Relacionado con la dimensión territorial del he- cho generador. Es decir responde a la pregunta ¿En dónde? Por su propia naturaleza la primera venta de inmueble es eminentemente territorial, al desarrollarse en el país.
3.4.4. Aspecto Temporal
En la primera venta de inmuebles, la obligación tributaria se origina en la fecha de percepción del ingreso, por el monto que se perciba, sea parcial o total.
3.5. La Importación de Bienes 3.5.1. Aspecto Material
Constituido por la descripción del hecho genera- dor de la obligación y que responde a la pregunta ¿Qué grava?, correspondiendo en el presente caso “la importación de bienes”.
El artículo 49º de la Ley General de Aduanas, aprobada por Decreto Legislativo Nº 1053 define a la importación como el régimen aduanero que permite el ingreso de mercancías al territorio aduanero para su consumo, luego del pago o garantía según corresponda, de los derechos arancelarios y demás impuestos aplicables, así como el pago de los recargos y multas que hu- bieren, y del cumplimiento de las formalidades y otras obligaciones aduaneras.
Tratándose del caso de bienes intangibles pro- venientes del exterior, el impuesto se aplicará de acuerdo a las reglas de utilización de servicios en el país. En caso SUNAT hubiere efectuado la liquidación y el cobro del Impuesto, éste se considerará como anticipo del Impuesto que en definitiva corresponda.
3.5.2. Aspecto Subjetivo
Considera al autor del hecho gravado, es decir responde a la pregunta ¿A quién grava? En el presente caso, cualquiera sea el sujeto que rea- lice la importación se encontrará gravado con el impuesto.
3.5.3. Aspecto Espacial
Relacionado con la dimensión territorial del hecho generador Es decir responde a la pregunta ¿En donde?
En el presente caso la importación se genera durante el tránsito de la zona aduanera hacia la