ticipaciones y otros bienes
ASIENTO CONTABLE x
21 Productos terminados 646,590 211 Productos manufacturados 71 Variación de la producción almacenada 646,590 711 Variación de productos terminados 7111 Productos manufacturados x/x Por la culminación de la Orden de
Trabajo Nº 034-2011. ---x---
Caso 6: Valor de ingreso al patrimonio en el caso de reorganización de empresas
Con fecha 31 de diciembre de 2011, la em- presa El Caballero Carmelo S.A.C. dedica- da a la prestación de servicios turísticos,
mediante acuerdo adoptado por sus so- cios decide escindirse en forma parcial, transfiriendo a la empresa El Chasqui Andino S.A.C. un bloque patrimonial con- formado por todos sus activos fijos. Para ello elabora el respectivo balance general mostrando las siguientes cifras: ver cua- dro N° 6.
Antes de la firma definitiva del acuerdo de escisión la empresa El Caballero Car- melo S.A.C., decide revaluar el bloque patrimonial a escindir, constituido ínte- gramente por activos fijos, la labor es realizada por un tasador profesional. Los resultados de la tasación arrojaron la si- guiente información:
Equipos : 86,000
Depreciación acumulada : (18,200)
Valor neto en libros : 67,800
Concluida la revaluación la empresa El Ca- ballero Carmelo S.A.C. muestra el siguien- te balance general: ver cuadro N° 7.
Solución:
Según el acápite ii) del numeral 2 del artículo 11 del Reglamento de la LIR, el valor de ingreso al patrimonio se aplica cuando el bien ha sido adqui- rido con motivo de una reorganización empresarial.
CUADRO N° 6
El Caballero Carmelo S.A.C. Balance General Al 31 de diciembre de 2011 (Expresado en nuevos soles) Activo
Activo corriente
Caja y bancos 18,000
Cuentas por cobrar diversas 6,700
Existencias 52,000
Total activo corriente 76,700
Inmuebles, maquinaria y equipo 218,000
(neto) Terrenos 180,000 Equipos 50,000 (-) Depreciación (12,000) Total activo 294,700 Pasivo y patrimonio Pasivo corriente
Cuentas por pagar 90,700
Total pasivo corriente 90,700
Total pasivo 90,700 Patrimonio
Capital 168,000
Resultados acumulados 36,000
Total patrimonio neto 204,000 Total pasivo y patrimonio 294,700
Asimismo, nos debemos remitir a las opciones establecidas en el artículo 104 de la LIR para determinar el costo computable en la reorganiza- ción de empresas. El Caballero Carmelo S.A.C. opta por la primera opción la cual en el numeral 1 nos señala:
“Si las sociedades o empresas acordaran la reva- luación voluntaria de sus activos, la diferencia en- tre el mayor valor pactado y el costo computable determinado de acuerdo con el Decreto Legislati- vo Nº 797 y normas reglamentarias estará grava- do con el Impuesto a la Renta. En este caso, los bienes transferidos, así como los del adquiriente, tendrán como costo computable el valor al que fueron revaluados”.
De conformidad con este procedimiento, se con- siderará como valor de ingreso al patrimonio para la empresa El Chasqui andino S.A.C. el valor revaluado de dichos activos, es decir, el costo computable del bloque patrimonial no será los S/. 218,000, el cual figuraba en los libros de la empresa El Caballero Carmelo S.A.C. inicialmen- te (correspondientes al rubro de inmuebles, ma- quinaria y equipo neto), sino los S/. 247,800 que corresponden a su valor revaluado.
Finalmente, el excedente de revaluación (S/. 29,800) se encuentra afecto al Impuesto a la Renta, para lo cual la empresa El Caballero Carmelo S.A.C. de- berá considerarlo dentro de la determinación del pago a cuenta correspondiente, y por ende de la determinación del Impuesto a la Renta del periodo.
Caso 7: Costo del valor del último inventa- rio - costeo por el sistema PEPS
La empresa Manfred S.A.C. dedicada a la comercialización para embarcaciones pesqueras, durante el año 2011 presenta el siguiente movimiento en su almacén de mercaderías:
8 de febrero : Compra de 6 motores a
S/. 300,000 c/u
8 de mayo : Compra de 10 motores a S/. 310,000 c/u
8 de octubre : Compra de 5 motores a S/. 290,000 c/u 8 de octubre : Venta de 6 motores Nos consultan sobre el costo computable asignado a la venta teniendo en cuenta que el sistema usado por la empresa para valuar a las mercaderías es el mé- todo PEPS (primeras entradas-primeras salidas).
Solución:
El Reglamento de la LIR nos menciona en su ar- tículo 11 que el costo computable para operacio- nes de este tipo está conformado por el valor del último inventario efectuado por la empresa, por lo que procedemos a determinarlo.
CUADRO N° 7
El Caballero Carmelo S.A.C. Balance General Al 31 de diciembre de 2011 (Expresado en nuevos soles) Activo
Activo corriente
Caja y bancos 18,000
Cuentas por cobrar diversas 6,700
Existencias 52,000
Total activo corriente 76,700
Inmuebles, maquinaria y equipo 247,800
(neto) Terrenos 180,000 Equipo 86,000 (-) Depreciación (18,200) Total activo 324,500 Pasivo y patrimonio Pasivo corriente
Cuentas por pagar 90,700
Total pasivo corriente 90,700 Total pasivo 90,700 Patrimonio
Capital 168,000
Excedente de revaluación 29,800
Resultados acumulados 36,000
Total patrimonio neto 204,000 Total pasivo y patrimonio 324,500
De otro lado la NIC 2 Existencias (modificada en el 2003) nos señala como métodos para cos- tear los inventarios al de identificación específi- ca o el de primeras entradas o primeras salidas (PEPS o FIFO). En el mismo tenor la Ley del Impuesto a la Renta, en su artículo 62, permite aplicar el método PEPS para fines tributarios. Al emplear la empresa Manfred S.A.C. el méto- do de valuación PEPS para sus inventarios, debemos preparar el registro que identifica el movimiento valorizado de las existencias (kardex valorizado) como se muestra en el cua- dro Nº 8.
Es necesario mencionar que en el método PEPS el razonamiento para asignar el costo a la venta es que las primeras mercaderías compradas son las que se venden en primer lugar, al costo unitario de las primeras unidades adquiridas. Bajo este funda- mento tenemos que la operación de venta de las 6 unidades comprende dos costos unitarios distintos porque abarca las dos primeras compras. Para este caso el costo computable asciende a S/. 2’420,000, y su registro contable es el siguiente:
ASIENTO CONTABLE --- x --- 69 Costo de ventas 2,420,000 691 Mercaderías 6911 Mercaderías manufactu- radas 69111 Terceros 20 Mercaderías 2,420,000 201 Mercaderías manufac- turadas 2011 Mercaderías manufac- turadas 20111 Costo
x/x Por el costo de la mercaderías vendidas determinadas bajo el método PEPS.
--- x ---
Finalmente, debemos mencionar que para las normas del Impuesto a la Renta, el costo computable de las mercaderías vendidas es de S/. 2’420,000, que es el mismo valor que muestra el último inventario.
2.5. Principio del devengado
El artículo 57 de la Ley del Impues- to a la Renta señala que los ingresos con- siderados rentas de tercera categoría se imputan con base en el criterio de lo de- vengado. La referida norma no establece qué se debe entender por el criterio del devengado, en consecuencia recurrire- mos a la definición contable a efectos de definirlo.
Al respecto, cabe señalar que los pá- rrafos 25 y 26 de la Norma Internacional de Contabilidad Nº 1 señalan que los estados financieros deben elaborarse utilizando la base contable de acumulación del deven- gado. Asimismo, el Marco Conceptual para la Preparación de los Estados Financieros CUADRO N° 8
Fecha
Compra Ventas Saldos
Unidades unitarioCosto Total Ventas unitarioCosto Total Unidades unitarioCosto Total
8-feb 6 300,000 1,800,000 6 300,000 1,800,000
8-may 10 310,000 3,100,000 10 310,000 3,100,000
8-oct 5 290,000 1,450,000 6 300,000 1,800,000
2 310,000 620,000 8 310,000 2,480,000
en su párrafo 22 indica que los estados financieros deben prepararse con base en el criterio del devengado, es decir, los efec- tos de las transacciones deben reconocerse cuando ocurren (y no cuando se recibe o paga el dinero u otro equivalente a efectivo), asimismo se registran en los libros contables y se informa sobre ellos en los estados financieros de los ejercicios con los cuales se relacionan.
En ese mismo sentido, se ha pronun-
ciado las más autorizada doctrina tributaria(1),
(1) Establecida en las Resoluciones del Tribunal Fiscal Nºs 274-3-98, 311-1-98, entre otras.
al señalar que los ingresos deben ser impu- tados en el periodo en el cual nace su de- recho a cobro sin importar si estos han sido percibidos o no.
Se debe tener en cuenta que existen dos definiciones para el criterio del deven- gado, una contable (contenida en las NIC) y otra de tipo legal (contenida en la doctrina del Derecho Financiero y Tributario). En el siguiente cuadro mostramos las diferencias entre ambas y la posición, tanto de la Sunat como la del Tribunal Fiscal. Ver cuadro N° 9. CUADRO N° 9