25 MARCO TEÓRICO
Las nociones fundamentales que comprende este capítulo, se refieren al conjunto de teorías y conocimientos en torno al problema que se está investigando, los cuales sirvieron de soporte a las argumentaciones que fortalecen la explicación del mismo. De igual manera, permitió exponer la relación de las variables las cuales serán objeto de estudio, planteadas en la formulación del presente trabajo de investigación.
Bajo esta perspectiva, en el marco teórico, se plantearon una serie de elementos conceptúales que definen la situación del problema planteado.
Para Sabino (2002), el propósito del marco teórico, es enmarcar el problema en un conjunto de conocimientos, a fin de brindar una guía para la investigación y puntualizar los conceptos con los cuales trabaja el investigador.
Dentro de esta configuración Sabino (2002) apunta, que ningún hecho o fenómeno de la realidad puede abordarse sin una adecuada conceptualización, el investigador ante la formulación de un problema, no lo hace en el vacío, como si no tuviese la menor idea del mismo, por el contrario esté parte de algunas ideas o informaciones previas, de algunos
referentes teóricos y conceptuales, por más que éstos no tengan todavía un carácter preciso y sistemático.
En esta línea argumental el marco teórico tiene el propósito de dar a la investigación un sistema coordinado así como coherente de conceptos y proposiciones que permitan abordar el problema, se trata de integrar al problema dentro de un ámbito donde éste cobre sentido, incorporando los conocimientos previos relativos al mismo y ordenándolos de modo tal que resulten útil a nuestra tarea.
En efecto, el marco teórico constituye la plataforma sobre la cual se construye el análisis de los resultados obtenidos en el trabajo, sin ella no se puede examinar los resultados. La misma presenta una estructura sobre la cual se diseña el estudio, mediante esta investigación se podrán determinar cuáles son elementos que se pueden tomar en cuenta o cuales no, si no existen bases teóricas que fundamenten la estructura del trabajo, indicara que todo instrumento diseñado o seleccionado, o técnica empleada en el estudio, carecerá de validez. El marco teórico tiene el propósito de dar a la investigación un sistema coordinado y coherente de conceptos y proposiciones que permitan abordar el problema.
Con el propósito de respaldar teóricamente este trabajo de investigación se efectúo un análisis minucioso acerca de los diferentes investigaciones anteriores referidos a la disponibilidad como principio fundamental en la determinación del Impuesto Sobre la Renta, así como de los aspectos
vinculantes al referido tema, seguidamente se presentan algunos trabajos que a consideración de la investigadora se relacionan de manera directa o indirecta con la categoría objeto de estudio.
1. ANTECEDENTES DE LA INVESTIGACIÓN.
Tomando en consideración que esta investigación se encuentra enfocada al análisis del principio de disponibilidad en la determinación en la Ley del Impuesto Sobre la Renta, puede afirmarse que esencialmente, son escasos los textos que proporcionen información específica sobre ese aspecto y que los que se encuentran en su mayoría son autores que estudian este principio, sin abordar, más allá del proceso de aplicación en la Determinación del Impuesto Sobre la Renta.
Bajo esta apreciación; García (2004) expone que los antecedentes se refieren al conjunto de trabajos de investigación o tesis que anteceden al estudio, sujeto a la investigación, conformado por el origen del estudio y como consecuencia se exponen de manera resumida algunos trabajos realizados por otros autores que abordan fundamentos similares al tema propuesto.
Asimismo, Lerma (2004), destaca que el marco de los antecedentes representa el resumen de los resultados que fueron encontrados por otros investigadores sobre temas semejantes al objetivo general o a los objetivos específicos plateados, es decir las investigaciones realizadas referentes a relaciones de las variables independientes y dependientes del estudio. Visto
de otro modo, se examinarán otros trabajos de investigación ejecutados sobre estudio del principio de disponibilidad en la determinación del Impuesto Sobre la Renta.
Dentro de este marco, en primer lugar Betancourt (2009) realizo su investigación titulada “La capacidad económica para la determinación del Impuesto Sobre la Renta en las personas naturales residentes” para optar por el grado de Especialista en Gerencia Tributaria en la Universidad Rafael Urdaneta. El objetivo de este trabajo consistió en analizar la capacidad económica aplicada para la determinación del Impuesto Sobre la Renta en las personas naturales residentes. La investigación fue de tipo aplicada, descriptiva y documental.
Mediante dicho análisis se determinaron las siguientes conclusiones: El principio de capacidad contributiva implica que solo aquellos hechos de la vida social que son índices de capacidad económica pueden ser adoptados por las leyes como presupuesto generador de la obligación tributaria.
Por otra parte, a los fines de la determinación del Impuesto Sobre la Renta, se observa una desviación del principio de capacidad económica en relación a la persona natural residente con actividad económica independiente Vs. una persona natural residente bajo relación de dependencia, ya que frente a la extensa estimación de los enriquecimientos netos de los trabajadores bajo relación de dependencia, contrasta la mínima posibilidad a ellos dada para disminuir razonablemente la base sobre la cual habrán de tributar.
De manera que, la instrumentación del Impuesto Sobre la Renta que pecha a los asalariados, desdibuja los principales rasgos de este instrumento impositivo, gravando tan extensa base imponible que, en vez de consultar la razonable manifestación de riqueza derivada de la renta, pesa en mayor medida sobre sus ingresos. Entre las recomendaciones, se destacaron: La divulgación de las normas y prácticas tributarias; y, la necesaria regulación especial dentro del marco jurídico tributario, de la conceptualización del enriquecimiento neto, dada por la Sala Constitucional.
Esta investigación ayudara a desarrollar uno de los principales objetivos que se plantean en este trabajo de grado, evaluando la situación actual del principio de disponibilidad para la determinación del Impuesto Sobre la Renta en contraste con los principios constitucionales.
En segunda instancia, Cordero (2009) desarrollo un trabajo de grado titulado “Cumplimiento de los Requisitos Procedimentales para la Determinación del Impuesto Sobre la Renta” para optar por el grado en Especialista en Gerencia Tributaria en la Universidad Católica del Táchira - Universidad Centro-Occidental "Lisandro Alvarado". El propósito de esta investigación se enfoco al desarrollo de los elementos para el cumplimiento de los requisitos procedimentales en el cálculo del Impuesto sobre la Renta, así como de la Renta Fiscal Gravada, el excedente de Renta Neta, el Impuesto sobre Dividendos y la doble tributación
Se desarrollo un análisis de los requisitos procedimentales para el cálculo del impuesto sobre la renta y ya que trata un tema de interés, en el ámbito
tributario nacional, para las finanzas publicas por ser este impuesto un generador de ingresos al fisco nacional; señala que este impuesto debe ser tratado con atención por los contribuyentes, ya que el incumplimiento a los normado en dicha Ley y en su respectivo Reglamento ocasiona una serie de sanciones de conformidad con lo establecido en el Código Orgánico Tributario.
La investigación es documental y descriptiva con diseño bibliográfico de campo. El universo estuvo conformado por una empresa comercializadora.
Se empleó como instrumento de recolección de datos un cuestionario tipo encuesta; cuyos datos se analizaron porcentualmente y se interpretaron haciéndose las referencias correspondientes. Posteriormente se elaboró el cuerpo de conclusiones y recomendaciones.
Esta investigación otorgara a este trabajo de grado una clara especificación obre la aplicación para la determinación de Impuesto Sobre la renta, generando entonces lineamientos que sean llevados a cabo al momento de analizar, si los enriquecimientos obtenidos por el contribuyente realmente se consideran como disponibles para ejecutar la declaración y pago del impuesto.
En tercer lugar Ramos (2008), desarrollo un trabajo de grado denominado
“Planificación Tributaria en Materia de Impuesto Sobre la Renta y Activos Empresariales” para optar por el grado de Especialista en Gerencia Tributaria, en la Universidad Católica del Táchira - Universidad Centro- Occidental "Lisandro Alvarado".
El objetivo de esta investigación se fundamento en investigar acerca del proceso de planificación tributaria en una empresa manufacturera, cumpliendo con el objetivo general de evaluar el proceso de planificación tributaria en materia de Impuesto Sobre la Renta y Activos empresariales; así como a evaluar si emplearon un plan de acción dirigido hacia el cumplimiento de objetivos específicos.
En ellos se contemplaba el analizar el ambiente tributario empresarial respecto al Impuesto Sobre la Renta y Activos empresariales, así como, establecer las características idóneas relativas al proceso de planificación, de igual manera analizar la incidencia de los eventos del negocio sobre la determinación de la base imponible y por ultimo determinar el riesgo en el proceso de la planificación tributaria y por último establecer si existe o no el proceso de planificación tributaria previo a la ocurrencia del hecho imponible.
La metodología utilizada por la investigadora fue de campo-descriptiva, recabando la información a través de la aplicación de un cuestionario estructurado con 26 preguntas en forma cerrada, validado por tres (3) expertos en materia tributaria. El cuestionario fue aplicado al personal involucrado en el área tributaria, conformado por una muestra censal de 5 personas.
Tras haber aplicado el cuestionario se procedió a analizar los resultados en forma gráfica, determinándose en líneas generales que la organización no tiene una visión clara de los objetivos y metas que deben alcanzar en el área tributaria para implementar un proceso de planificación tributaria, por lo cual
los objetivos planteados en la presente tesis fueron logrados, ya que, al evaluar el proceso de planificación tributaria, el mismo no cumple con los elementos necesarios para una adecuada planificación.
Ahora bien, definitivamente el estudio citado, fue de gran aporte para la realización del presente trabajo, y su relación fue muy significativa, ya que éste permitió obtener referencias sobre el cumplimiento de los deberes formales en el Impuesto sobre la Renta, categoría ésta, que se encuentra relacionada estrechamente con la del dicho estudio, lo que ayudó al sustento teórico del mismo.
Así mismo, en cuarto lugar Acedo (2008) la cual realizó una tesis titulada
“Tratamiento tributario de las ganancias de capital en la Ley de Impuesto sobre la Renta” para optar por el grado en Magíster en Gerencia Tributaria en la Universidad Rafael Belloso Chacín. El propósito de esta investigación se fundamento en analizar en tratamiento tributario de las ganancias de capital establecidas en la Ley de Impuesto sobre la Renta y la capacidad contributiva del sujeto pasivo.
Metodológicamente, es un estudio jurídico-tributario de tipo documental descriptivo, con un diseño bibliográfico de campo, dado que la información se obtuvo a través de documentos escritos a los cuales se les aplico el análisis documental como técnica, y directamente de expertos en el área tributaria sobre el impacto de este tributo, mediante un entrevista no estructurada.
Dentro de uno de los objetivos específicos de la investigación señalada se destaca la exposición de los elementos que conforman la capacidad
económica y la capacidad contributiva del sujeto pasivo, y determinar los efectos causados por el gravamen de dividendos en los principios anteriormente señalados.
Uno de los factores determinantes en selección de dicha investigación fue la ampliación del cúmulo de información teórica en materia de imposición del gravamen de dividendo, pudiendo analizar sus implicaciones tributarias y económicas para las empresas venezolanas.
Los resultados indicaron que la renta neta fiscal, es una obligación de contenido pecuniario que se supone un ingreso para el estado de carácter contributivo, asimismo determino que el dividendo gravable es el excedente de la renta aprobada por la asamblea de accionistas con fundamento en estados financieros elaborados bajo los principios de contabilidad generalmente aceptados y para determinarla, la Ley establece un procedimiento y método de cálculo, el cual contemplan un régimen de imputación a partir de los últimos dividendos decretados hasta llegar al amas antiguo, destacándose que el contribuyente de la afectación tributaria, es el accionista, es decir, la persona natural o jurídica que recibe el dividendo.
Así mismo se determino la pertinencia de la capacidad contributiva, económica y de la justicia tributaria en el tratamiento tributario de las ganancias de capital en la Ley de Impuesto sobre la Renta, concluyéndose que las normas y leyes deben respetar tales principios constitucionales.
El estudio antes descrito aporta a la presente investigación fundamentar la incidencia que presentan los tributos con respecto a la capacidad tanto
contributiva, así como económica de los contribuyentes precisando el significado y el alcance dentro de la interpretación constitucional y apuntando a que una de las características que establece la capacidad contributiva es la disponibilidad de cumplir con el requerimiento fiscal considerando la capacidad individual del pago del sujeto pasivo, puntualmente sobre aquellas operaciones efectuadas por contribuyentes con personalidad jurídica, los cuales efectúan operaciones con la condición de crédito y sobre los cuales la cobranza de dicho ingreso es percibido posterior al cierre fiscal.
Seguidamente en quinto lugar, Mujica (2007), efectuó una investigación titulada “Declaración definitiva del Impuesto sobre la Renta en empleados públicos” para optar al grado de Especialista en Gerencia Tributaria en la Universidad Católica del Táchira – Universidad Centro-Occidental “Lisandro Alvarado”. El objetivo de la presente investigación fue analizar los beneficios alcanzados a través de la declaración definitiva anual presentada del Impuesto sobre la Renta por los empleados públicos, mediante la identificación detallada de los pasos para dicha presentación y explicación de la naturaleza legal de la utilización de mecanismos que existen actualmente para elaboración de dicha declaración.
La misma es una investigación de tipo descriptiva y documental; aplicada con un diseño no experimental y documental, tomo como población las fuentes documentales primarias y secundarias empleadas, entre las que se destacan la doctrina de derecho tributario, las leyes relacionadas al Impuesto sobre la Renta y las jurisprudencias emanadas por la nación para la
reglamentación de las declaraciones juradas y respectiva presentación; el tratamiento de la información recabada durante el trabajo de campo tiene una investigación de tipo documental.
En función a los datos obtenidos al aplicar la entrevista no estructurada a funcionarios de la división de asistencia al contribuyente del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, los resultados obtenidos permitieron concluir, que con el impulso fomentación y divulgación sobre la información, para la correcta ejecución de la declaración definitiva de rentas, le permitirá a la personas naturales cumplir cabalmente con la obligación tributaria, así como al sistema de recaudación por la incorporación de métodos electrónicos que descongestiona las oficinas de recaudación durante el periodo destinado para dicho proceso.
Para tal efecto esta investigación permitirá profundizar en los aspectos vinculantes con respecto a la declaración definitiva de rentas de las personas naturales de acuerdo a lo establecido tanto en la Ley de impuesto sobre la Renta así como en su Reglamento, abordando de manera elemental los enriquecimientos que serán sujetos a la declaración, refiriendo el principio de disponibilidad en primera instancia en el momento en que son pagados.
El cual hace referencia, que los enriquecimientos que provengan de la cesión del uso o goce de los bienes muebles o inmuebles, incluidos los derivados de regalías, así como las demás participaciones análogas y los dividendos, aquellos producidos bajo relación de dependencia o por el libre ejercicio de profesiones no mercantiles, la enajenación de bienes inmuebles
y las ganancias fortuitas, se consideran disponibles en el momento en que son pagados.
Consecuentemente, en sexto lugar, Medina (2007), efectuó el trabajo de grado titulado “Deberes formales en materia de impuesto sobre la renta como factor determinante en las contingencias tributarias” para optar al grado Especialista en Gerencia Tributaria en la Universidad Centro-Occidental
"Lisandro Alvarado" convenio UCLA-LUZ. El objetivo de dicha investigación se oriento a la evaluación de los Deberes Formales en materia de Impuesto sobre la Renta, considerando las normativas que este establece dicho impuesto, cuyo incumplimiento se consideran ilícitos tributarios que conllevan, en caso de una fiscalización por parte de la administración tributaria, a la aplicación de sanciones tipificadas en la legislación nacional.
La investigación fue de tipo descriptiva, de campo, con una población de cinco personas, utilizando como instrumentos de recolección de datos una guía de información registrada y entrevistas estructuradas, por medio de la cuales se recopilo información necesaria para conocer el nivel de cumplimiento de los deberes formales en las organizaciones.
Luego de analizar los resultados determino que actualmente existen debilidades sobre procedimientos tributarios generadas por los contribuyentes los cuales constituyen ilícitos tributarios, en tal sentido se indicó las diversas sanciones expresadas en unidades tributarias a las que están sujetas las empresas ante la incidencia de dichos ilícitos, en tal sentido se presentan lineamientos los cuales favorecerán al cumplimento fiel de los
deberes formales en materia del Impuesto sobre la Renta, dicha argumentación servirá como guía a contribuyentes de naturaleza jurídica.
Dicha investigación fomenta la correcta aplicabilidad de las normas que son evaluadas durante los procesos de fiscalización y verificación ejecutados por el SENIAT, evaluando el nivel de cumplimiento de los deberes formales y, todo lo relativo al pago del tributo dentro de las organizaciones, considerando que el Impuesto sobre la Renta es uno de los tributos más antiguos, que en conjunto con el Código Tributario (2001) y el Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta (2003), fijan los lineamientos legales e impositivos para este tributo.
El aporte que proporcionara este trabajo de grado, será enfocado al desarrollo de uno de los objetivos específicos de esta investigación, referente al análisis de los fundamentos legales de los enriquecimientos para la determinación de Impuesto sobre la Renta, en función de las obligaciones tributarias que deben cumplir las personas sometidas a esta Ley, apuntando sustancialmente a los contribuyentes con personalidad jurídica, en relación a las normas que están señaladas dentro del Código Orgánico Tributario (2001) así como también los señalado en la Ley de Impuesto sobre la Renta (2007), enfocado al cálculo para determinación de los enriquecimientos sujetos a consideración dentro de la declaración de este impuesto.
Se plantea entonces, en séptimo lugar Valecillos (2006), realizó una investigación titulada “El principio de la capacidad económica en la
declaración estimada del impuesto sobre la renta” para optar por el grado de Magíster en Gerencia Tributaria en la Universidad Dr. Rafael Belloso Chacín.
El Propósito de dicha investigación, consistió en analizar el principio de la Capacidad Económica, el cual se encuentra relacionado de forma directa ante la acción de tributar, para este caso específicamente en la declaración estimada del Impuesto sobre la Renta.
Desarrollada en el estudio de la norma contenida en la CRBV, COT, LISLR, enmarcada en el ámbito del derecho tributario. El tipo de investigación fue documental y descriptiva. El diseño de investigación de tipo bibliográfico no experimental. Entre los métodos y técnicas utilizados en la recolección de datos está la observación documental.
Los instrumentos utilizados en esta investigación fueron: textos especializados en materia tributaria, leyes, reglamentos, la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, revistas tributarias, trabajo de grado y recursos de Internet y toda la documentación legal referente al tema de estudio, también se empleó una guía de observación documental basada en la matriz de análisis de la categoría. Se establecieron categorías, sub- categorías y unidades de análisis e interpretación y presentación de los resultados, emitir las conclusiones y realizar las recomendaciones.
La finalidad de esta investigación arrojó que la Constitución consagra el Principio de Capacidad Económica, principio que como garantía de protección de los contribuyentes debe ser aplicable al sistema tributario en
general y no, a determinado impuesto en particular. Se señala que el principio de Capacidad Económica, como principio esencial dentro del Sistema Tributario Venezolano indica que el tributo no debe ser de tal naturaleza o magnitud que afecte la propiedad o actividad económica de los obligados.
Se determino que la Declaración Estimada del Impuesto Sobre la Renta es una norma violatoria del Principio de Capacidad Económica, establecido en el Artículo 316 de la CRBV, por pechar aquellos contribuyentes, con lo cual se hace confiscatorio violando directamente el Principio de Capacidad Económica.
Asimismo este trabajo destaca que la declaración estimada del ISLR involucra un pago anticipado y que por tanto aun no se conoce la capacidad económica derivada del ejercicio en curso, esto atenta con el principio de Disponibilidad de la Renta consagrado en el artículo 1 de la LISR (2007), el cual específica sobre los enriquecimientos anuales, netos y disponibles, o cual se traduce en capacidad económica.
Dentro de este marco, el trabajo en referencia se relaciona con la investigación debido a que trata uno de los principios constitucionales que se contradice de acuerdo a lo señalado en el artículo N° 1 de la LISR, el cual hace referencia a la disponibilidad del ingreso. Desde la óptica de esta investigación cuando se trata de personas jurídicas que han realizado facturaciones a crédito y abonado en cuenta en la partida del ingreso y el mismo no ha sido percibido durante el periodo que está siendo sujeto de
declaración, atentando directamente a la capacidad económica del contribuyente y en consecuencia la afectación del flujo de caja para la operaciones de la organización.
El beneficio que otorgó dicha investigación se encontraba referido a los diversos principios constituciones que fueron manejados, relacionados con el marco de fundamentación legal del principio de disponibilidad en la determinación del impuesto sobre la Renta, por tanto podrá darle un aporte a esta investigación al momento de desarrollar uno de los objetivos específicos establecidos en este trabajo de grado.
2. BASES TEÓRICAS.
A continuación se presenta la explicación de los distintos conceptos y teorías existentes por los autores los cuales han fundamentado cada una de las bases que conforman la fundamentación de esta investigación, con el propósito de señalar de forma adecuada y coherente la conceptualización elemental que aborda a la Disponibilidad como principio fundamental en la determinación en la Ley de Impuesto sobre la Renta. Estas exposiciones servirán también para satisfacer los requerimientos de información de diversos lectores de área.
En este marco general, Morel (2008) expone, que el marco teórico, también llamado marco referencial (y algunas veces, aunque con un sentido más restringido, denominado asimismo marco conceptual) tiene por propósito precisamente eso: dar a la investigación un sistema coordinado y coherente
de conceptos y posiciones que permitan abordar el problema, es decir, se trata de integrar al problema dentro de un ámbito donde éste cobre sentido.
Asimismo, Bernal (2006), señala que las bases teóricas establecen la fundamentación teórica dentro de la cual se enmarcará la investigación que va a realizarse, es decir es la presentación de los principales enfoques o teorías existentes sobre el tema objeto de estudio.
En esta cuadro de argumentación, Bavaresco (2006), expone que las bases teóricas serán aquellas las cuales brindan al investigador el apoyo inicial dentro del conocimiento del objeto de estudio, es decir, cada problema posee algún referente teórico, lo cual indica que el investigador no puede hacer abstracción por el desconocimiento, salvo en investigaciones tales como las puras o exploratorias.
La perspectiva que aquí se adopte, en las bases teóricas, se presenta toda la información principal y complementaria relacionada con el trabajo de investigación, la misma busca definir conceptos y ampliar datos e informaciones sobre la problemática abordada y los factores que la constituyen. Es decir que se presenta de forma textual o documental sobre las variables de estudio, y puntos que tengan estricta relación con estas, para ampliar el conocimiento de las mismas.
2.1 PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES TRIBUTARIOS
En este contexto Menéndez (2010), apunta que por principio se entiende en derecho, los criterios fundamentales que notifican el origen y
desenvolvimiento de una determinada legislación que, expresados en reglas y aforismos, tienen virtualidad y eficacia propias con independencia de las normas formuladas en el plano positivo. Los principios surgen de los dictados de la razón admitidos por el legislador como fundamento inmediato de sus disposiciones, y en los cuales se halla contenido su capital pensamiento, estableciendo reglas que sirven de parámetros para la interpretación de las demás normas jurídicas existentes.
Bajo esta perspectiva, los principios tributarios tienen un sentido tridimensional, pues orientan al legislador en la creación y tratamiento general de las normas tributarias; de igual forma sirven a la autoridad administrativa tributaria en las decisiones que le corresponde adoptar en los diversos casos concretos, puesto que los actos y resoluciones en general no pueden ignorar los alcances de la potestad tributaria y, finalmente, sirven de garantía constitucional a los contribuyentes porque el legislador no puede afectar con tributos a la población rebasando los alcances de estos principios.
Dentro de esta configuración conceptual Delgado y Cuello (2008), manifiestan que la correcta aplicación del sistema tributario, depende en buena medida, de que los obligados tributarios, debidamente informados y asistidos, puedan cumplir sus obligaciones así como ejercer sus derechos, mediante los principios tributarios, los cuales regulan dicho sistema.
Se plantea entonces de acuerdo a lo establecido en la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela (1999) en su artículo 316 contempla:
El sistema tributario procurara la justa distribución de las cargas públicas según la capacidad económica del o la contribuyente, atendiendo el principio de progresividad, así como la protección de la economía nacional y la elevación del nivel de vida de la población; para ello se sustentara en un sistema eficiente para la recaudación de los tributos.
El sistema tributario venezolano está compuesto por:
(a) La noma constitucional, convocando los principios universales que garantizan los derechos de los ciudadanos.
(b) El régimen tributario nacional.
(c) Los tribunales de la República en materia tributaria.
(d) el aparato productivo del país (las empresas y las finanzas).
(e) el poder público nacional, estadal municipal o local.
(f) El consejo de ministros.
(g) El Ministerio de Finanzas.
(h) Los profesionales de libre ejercicio.
(i) Los sujetos pasivos de la tributación (los contribuyentes).
Así mismo, los derechos y garantías consagrados constitucionalmente y la organización jurídica de la sociedad van a definir los caracteres del sistema jurídico a ser implantados por el estado, de allí esos derechos y garantías los cuales conforman esos principios supremos que limitan la actuación del Estado.
Para Moya (2009), Venezuela es un país, cuya fuente principal de ingresos siempre se ha derivado del el petróleo, de los hidrocarburos y de la explotación de los recursos no renovables, por lo que era considerado uno de
los países con menor carga impositiva. desde hace varios años dichos ingresos no han sido suficientes para sustentar el gasto público, en tal sentido mediante el sistema tributario se planteo la generación de mayores ingresos, en consecuencia el país ha ido incrementando de una forma considerable la carga impositiva con el propósito de hacer frente a los gastos públicos que se generen.
Todo esto por medio de la implantación y reestructuración de los tributos, los cuales no son más que prestaciones en dinero que el estado exige en ejercicio de su poder en virtud de una Ley, con la finalidad de cubrir gastos que le demanda el cumplimiento de sus funciones. El sistema tributario consagrado en una ley fundamental debe estar orientado por principios constitucionales cuya finalidad será asegurar su vigencia y evitar reformas motivadas en intereses netamente fiscales.
Por su parte Evans (2003), afirma que los cambios profundos que traslada cualquier proceso de transformación, han requerido la adopción de ciertas estrategias las cuales admitan lograr eficientemente los objetivos planteados.
La primera de dichas estrategias se inicio en el año 1989, con la propuesta de una administración para el Impuesto del Valor Agregado, que luego fuera asumiendo gradualmente el control del resto de los tributos los cuales conformaban el sistema impositivo nacional para ese momento.
En este marco de argumentación Villegas (2002), define al Sistema Tributario, como el conjunto de tributos que establece un país en una
determinada apoca. Cada conjunto de tributos es el resultado de las instituciones jurídicas y políticas de un país, de su estructura social, de la magnitud de los recursos, de la forma de distribución de ingresos, de su sistema económico, entre otros; y advierte, asimismo, una limitación temporal por la época en consideración, dado que las normas tributarias deben adecuarse a la evolución económica, implicando su multiciplidad, variabilidad e inestabilidad.
Venezuela como uno de los principales países exportadores de petróleo obtenían sus ingresos de este, por lo que no había tomado real importancia a las tributaciones, considerándose como uno de los países con más baja carga impositiva. Desde hace algunos años los ingresos provenientes de los recursos petroleros se hicieron insuficientes y cambiantes, por lo que el Gobierno decide buscar otras formas de financiamiento que le sean más efectivas. En este sentido, y desde hace alguno años, se inicio en nuestro país un esfuerzo de modernización de estado cuyo principal objetivo consistió en procurar soluciones a la grave crisis del sistema de las finanzas publicas.
En el marco de planteamientos, señalamos entonces el papel que ejerce el estado en la gestión, dentro del contexto jurídico tributario venezolano, se caracteriza principalmente por ser un régimen que comprende el conjunto de tributos implantados en un momento determinado por la Nación, con potestad legitima para cumplir con las funciones sobre las obligaciones en procura de
justicia social, aplicando el valor fundamental de igualdad y no discriminación.
En este contexto Villegas (2002 p. 687), señala que los principios de un sistema tributario podría considerarse ideal bajo los siguientes principios:
1. Justicia y Equidad: el conjunto de tributos debería ser justo y equitativo, tanto desde el punto de vista horizontal, tratando igual a los iguales, como desde la perspectiva vertical, discriminando a los que más tienen en beneficio de los desfavorecidos.
2. Estabilidad: es necesario que el sistema tributario sea estable, procurando que sus elementos puedan mantenerse a lo largo del tiempo a pesar de las alteraciones en la ordenación de los objetivos sociales, por ejemplo por la existencia de cambios de gobierno.
3. Neutralidad: El sistema de tributos, analizado en su conjunto debe ser neutral desde un punto de vista económico, de tal manera que no debe dañar si no promover la eficacia de la economía y su crecimiento, introduciendo en sus mecanismos las menores deformaciones posibles. Los tributos carentes de neutralidad son denominados “Distorsivos”. Ello no debe impedir, sin embargo, que os tributos puedan ser utilizados como instrumento de política económica y coyuntural.
4. Suficiencia: Implica que con su rendimiento se deberían poder solventar las funciones y servicios públicos necesarios para cubrir el mínimo de necesidades públicas que la población requiere del estado.
5. Elasticidad: Significa la posibilidad de obtener mayores recursos en caso de que crezcan las dificultades o que necesidades sin que sea forzoso crear nuevos gravámenes.
6. Certeza: El anterior recaudo solamente se logra si el sistema está compuesto por normas precisas y claras, lo cual requiere que dichos dispositivos sean instrumentados mediante el empleo de una correcta técnica jurídica.
7. Simplicidad: Los tributos deben ser compresibles y sencillos de aplicar, tanto por parte de la administración como de los contribuyentes.
En este marco de argumentación legal, se platean entonces los principios constitucionales, creados con la finalidad normativa de garantizar la función esencial del ordenamiento jurídico venezolano, en tal sentido la Constitución de la Republica Bolivariana de Venezuela (1999), así como el Código Orgánico Tributario (2001), contienen los preceptos principales que regularan el sistema tributario venezolano.
Los principios constitucionales tributarios son basamentos de carácter constitucional, dispuestos en la carta magna del país, por los cuales deberá regirse toda norma creada en materia tributaria y su aplicación, a fin de recaudar tributos para cubrir el gasto público y satisfacer necesidades colectivas. Así mismo, los principios constitucionales forman parte de sistema tributario, por estar constituido por el conjunto de normas de naturaleza impositiva contenidas en la Constitución de la Republica Bolivariana de Venezuela (1999) y en sus leyes.
En el desarrollo de las materia reservadas a la Nación, el numeral 13 del artículo 156 de la constitución de la Republica Bolivariana de Venezuela (1999), confiere al poder nacional la facultad de legislar, con el propósito de garantizar la coordinación y armonización de las distintas potestades tributarias, así como también definir principios, parámetros y limitaciones, especialmente para la determinación de los tipos impositivos así como las alícuotas de los tributos.
En tal sentido la constitución de la Republica Bolivariana de Venezuela (1999) en su artículo 156, numeral 12 enumera una serie de competencias, que describe:
La creación, organización, recaudación, administración y control de los impuestos sobre la renta, sobre sucesiones, donaciones y demás ramos conexos, el capital, la producción, el valor agregado, los hidrocarburos y minas, de los gravámenes a la importación y exportación de bienes y servicios, los impuestos que recaigan sobre el consumo de licores, alcoholes y demás especies alcohólicas, cigarrillos y demás manufacturas del tabaco, y los demás impuestos, tasas y rentas no atribuidas a los Estados y Municipios por esta Constitución y la ley.
Todo sistema constitucional donde se encuentren establecidos principios rectores del ejercicio del poder tributario del estado, y que garanticen los derechos fundamentales de los ciudadanos, las tributaciones confiscatorias, pueden ser consideradas inconstitucionales, siendo el problema esencial, determinar desde el punto de vista jurídico cuando un impuesto puede considerarse confiscatorio.
2.1.1 PRINCIPIO DE LEGALIDAD
En función a lo establecido en la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela (1999), señala que un sistema tributario basado en principios tales como el de Legalidad, según lo especificado en el articulo 317, consiste en que “No podrá cobrarse impuestos, tasas, ni contribuciones que no estén establecidos en la ley, ni concederse exenciones y rebajas, ni otras formas de incentivos fiscales, sino en los casos previstos por las leyes. Ningún tributo puede tener efecto confiscatorio”.
En este sentido, el artículo anteriormente expuesto, expresa sencillamente la imposibilidad del cobro de los impuestos, tasas y contribuciones, así como el otorgamiento de exenciones, rebajas o incentivos de impuestos, sin que estos se encuentren expresamente establecidos como tal, dentro de una Ley.
Partiendo de la perspectiva de la ciencia política, el principio de legalidad, la ordenación de la vida social dentro del estado; es un requerimiento y atributo del poder que limita el ejercicio del mismo. Un poder es legal y actúa entonces legalmente, en la medida en la que se establece de conformidad con un establecido conjunto de normas y se ejerce con apego a otro cuadro de reglas anticipadamente establecidas con el propósito de enmarcar estipulaciones y lineamientos sobre un determinado aspecto.
De este modo Kirchhof y otros (1999), consideran el principio de legalidad como el principio básico y fundamental del Estado de Derecho. El principio de legalidad, de acuerdo a lo expresado por estos autores, en su formulación más genérica constituye la plasmación jurídica del principio político del imperio o primacía de la Ley, expresión de voluntad general a través del órgano titular de la soberanía, el pueblo representado en el Parlamento, que aplicado al escenario Venezolano, estarían refiriéndose a la Asamblea Nacional.
El principio de que ningún tributo puede ser establecido o impuesto sin Ley, cumple de acuerdo a lo precisado por Kirchhof y otros (1999), una función de garantía individual y una seguridad jurídica frente a intromisiones
arbitrarias en la esfera de la libertad y la propiedad de los ciudadanos, y una función política de asegurarla democracia mediante la participación de los ciudadanos en el establecimiento del sistema tributario, a través del cual se le da cumplimiento al deber de solidaridad, ante la obligación de todos, de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos.
En efecto para Moya (2009), el principio de legalidad constituye una garantía esencial en el derecho constitucional, en cuya virtud se requiere que todo tributo sea sancionado por una ley, entendida ésta como la disposición que emana el órgano constitucional que tiene potestad legislativa conforme a los procedimientos establecidos por la Constitución Nacional para la sanción de leyes contenidas en una norma jurídica.
Por consiguiente Moya (2009), apunta que este principio halla su fundamento en la necesidad de proteger a los contribuyentes en su derecho de propiedad.
Dentro de esta configuración, en atención al principio de legalidad o reserva legal, el Código Orgánico Tributario (2001) en su artículo 3 establece:
1. Crear, modificar o suprimir tributos, definir el hecho imponible, fijar la alícuota del tributo, la base de su cálculo e indicar los sujetos pasivos del mismo.
2. Otorgar exenciones y rebajas de impuesto.
3. Autorizar al Poder Ejecutivo para conceder exoneraciones y otros beneficios o incentivos fiscales.
4. Las demás materias que les sean remitidas por este Código.
Parágrafo Primero: Los órganos legislativos nacional, estadales y municipales, al sancionar las leyes que establezcan exenciones, beneficios, rebajas y demás incentivos fiscales o autoricen al Poder Ejecutivo para conceder exoneraciones, requerirán la previa opinión de la Administración Tributaria respectiva, la cual evaluará
el impacto económico y señalará las medidas necesarias para su efectivo control fiscal. Asimismo, los órganos legislativos correspondientes requerirán las opiniones de las oficinas de asesoría con las que cuenten.
Parágrafo Segundo: En ningún caso se podrá delegar la definición y fijación de los elementos integradores del tributo así como las demás materias señaladas como de reserva legal por este artículo, sin perjuicio de las disposiciones contenidas en el Parágrafo Tercero de este artículo. No obstante, cuando se trate de impuestos generales o específicos al consumo, a la producción, a las ventas o al valor agregado, así como cuando se trate de tasas o de contribuciones especiales, la ley creadora del tributo correspondiente podrá autorizar para que anualmente en la Ley de Presupuesto, se proceda a fijar la alícuota del impuesto entre el límite inferior y el máximo que en ella se establezca.
Parágrafo Tercero: Por su carácter de determinación objetiva y de simple aplicación aritmética, la Administración Tributaria Nacional reajustará el valor de la Unidad Tributaria de acuerdo con lo dispuesto en este Código. En los casos de tributos que se liquiden por períodos anuales, la unidad tributaria aplicable será la que esté vigente durante por lo menos ciento ochenta y tres (183) días continuos del período respectivo. Para los tributos que se liquiden por períodos distintos al anual, la unidad tributaria aplicable será la que esté vigente para el inicio del período.
Sobre la generalización expuesta anteriormente en el artículo 3 del COT (2001), resulta ser una manifestación expresa del principio de Legalidad contenida en la norma matricial tributaria, en el marco normativo impositivo, reafirmando lo establecido en la Constitución de la Republica Bolivariana de Venezuela (1999), referido a la legalidad de los tributos, y extendiendo facultades y formas para la administración y control de los mismos.
Bajo esta perspectiva, según las apreciaciones de los autores anteriormente citados con el propósito de fundamentar el principio de Legalidad, representa un freno a los posibles abusos de la administración
pública en contra de los administrados, ya que la exigencia de los tributos, es una intromisión del Estado en la economía de los particulares.
2.1.2 PRINCIPIO DE PROGRESIVIDAD
En esta línea de argumentación, el Principio de Progresividad establece que a mayor ingreso mayor impuesto. Dicho de otro modo este principio describe que a mayor capacidad económica mayor será el pago producido ya que habrá un alto nivel de vida de la población dando paso a la obtención de un sistema tributario eficiente para la recaudación de los tributos
El principio de progresividad se encuentra desarrollado en la doctrina tributaria, no obstante, son diversas las posiciones respecto a este. Así se encuentran posiciones doctrinales que le dan un tratamiento en donde lo equiparan al principio de proporcionalidad, mientras otros lo diferencian de este último con forjado ahínco.
Con respecto a lo expresado por Vidal (3003 Pág.115), este principio está referido a “suponer que el reparto de la carga tributaria se realice de tal forma que aquellos con mayor capacidad contributiva, paguen más, al contrario de aquellos sobre los cuales proporcionalmente poseen menor capacidad”.
Cabe considerar por otra parte lo señalado por Moya (2009), indica que este principio conocido también como el de proporcionalidad , al exigir que la fijación de los tributos sobre los ciudadanos habitantes de una país, sean en proporción a sus ingresos o manifestaciones de capacidad contributiva.
En este marco de discusiones, desde el punto de vista de la economía, y de manera pragmática, Nordhaus (2006), señala que bajo la aplicación de un impuesto progresivo una familia que tiene un ingreso de $50.000, paga mas impuesto que una cuyo ingreso sea solo de $20.000, explica que la familia de un mayor ingreso no solo paga mayor impuesto a dicho ingreso, sino también cancela una mayor proporción de su ingreso.
De acuerdo a Bernanke y Frank (2007), plantean en síntesis que un impuesto progresivo es aquel con el que la proporción de la renta pagada en impuestos, aumenta conforme incrementa esta.
Por último es conveniente formular con una idea más clara lo expuesto por Mochón (2006), explica, con la intención de aclarar la línea divisoria entre la progresividad la proporcionalidad, si los contribuyentes de renta alta y de renta baja pagan la misma proporción de la renta (un ejemplo de ello: El Impuesto al valor agregado, IVA), mientras un impuesto es progresivo si los contribuyentes de renta alta pagan una mayor proporción de su renta frente a los contribuyentes de renta baja; siendo el caso del Impuesto Sobre la Renta.
2.1.3 PRINCIPIO DE GENERALIDAD
En este orden de ideas se plantea el Principio de Generalidad que surge de acuerdo a lo establecido en la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela (1999) en su Art. 133 determina que toda persona tiene el deber de coadyuvar a los gastos públicos mediante el pago de impuestos, tasas y contribuciones que establezca la ley. Este principio alude al carácter
extensivo de la tributación y significa que cuando una persona física o ideal se halla en las condiciones que marcan, según la ley, la aparición del deber de contribuir, este deber debe ser cumplido, cualquiera que sea el carácter del sujeto, categoría social, sexo, nacionalidad, edad o cultura.
En función lo expresado por Menéndez (2010), indica que el significado propio tanto del principio de generalidad, así como también el principio de igualdad el cual será desarrollado seguidamente, para la materia jurídico- tributaria proviene justamente al efectuar una conexión con el principio de capacidad económica, en el sentido del cual una persona reúna los requisitos que establece la Ley al momento de tributar.
2.1.4 PRINCIPIO DE IGUALDAD
El Principio de Igualdad señala que no debe excluirse a ningún sector de la población para el pago del tributo. Este principio establece en Art. 21 de la Constitución Bolivariana de Venezuela (1999) que "todas las personas son iguales ante la ley, en consecuencia:
1.- No se permitirá discriminaciones fundadas en la raza, el sexo, el credo, la condición social o aquella que, en general, tenga por objeto o por resultado anular el reconocimiento, goce o de ejercicio en condición de igualdad, de los derechos y libertades de toda persona .
2.- La ley garantizará las condiciones jurídicas y administrativas para que la igualdad ante la ley sea real y efectiva, adoptará medidas positivas a favor
de personas o grupos que puedan ser discriminados, marginados o vulnerables.
3.- Sólo se dará el trato oficial de ciudadano o ciudadana, salvo las fórmulas diplomáticas.
4.- No se reconocen títulos nobiliarios ni distinciones hereditarias."
En este sentido Villegas (2002), establece que el principio de igualdad, desde el punto de vista tributario, o como dicho autor lo señala: “Igualdad Fiscal”, está basado en la capacidad contributiva. Ello lleva a que sean fiscalmente considerados como iguales aquellos que para el legislador o el aplicador de la ley tenga similar aptitud de pago público.
Desde está visión del proceso Villegas enlaza en el plano de la legislación argentina, a lo que equivaldría en la venezolana enlazar el citado artículo 21 de la CRBV con el articulo 133 esjudem, según el cual toda persona tiene el deber de coadyuvar a los gastos públicos mediante el pago de los impuestos, tasas y contribuciones que establezca la Ley; en razón de que en esta disposición, el legislador no hace distinción sobre quien específicamente esta en el deber de contribuir, utiliza la expresión “toda Persona”.
Villegas (2002), detalla en este sentido que aunque la igualdad concebida en dos formas de “igualdad ante la Ley” y de “la igualdad como base del impuesto y de las cargas públicas”, que considera como dos formas equivalentes, estás sí están vinculadas. La primera, más amplia, se refiere a la “igualdad genérica” que comprende, por lógica, la igualdad de los tributos;
y la segunda instancia, busca enfatizar y dar mayor realce al postulado en
materia impositiva, declarando a la igualdad como base del impuesto y las cargas públicas.
En esta perspectiva García (2003), destaca que el principio de igualdad instituye un valor superior constitucional que se proyecta en el deber de la tributación; de acuerdo a Sáinz de Bujuanda, citado por García (2003), la idea de igualdad es la expresión lógica del valor justicia.
Retomando la expresión de García (2003), considera que el principio de igualdad es el criterio central en materia de distribución de la carga tributaria, y que de él se pueden deducir todos los demás; de acuerdo a este principio se exige un tratamiento igual para los iguales y desigual para los desiguales.
2.1.5 PRINCIPIO DE NO-CONFISCATORIEDAD
El principio de no-confiscatoriedad se encuentra estipulado en la Constitución de la Republica Bolivariana de Venezuela (1999), puntualmente en su artículo 317:
No podrá cobrarse impuestos, tasas, ni contribuciones que no estén establecidos en la ley, ni concederse exenciones y rebajas, ni otras formas de incentivos fiscales, sino en los casos previstos por las leyes. Ningún tributo puede tener efecto confiscatorio.
El Principio de No Confiscación constituye que no debe cobrarse el tributo de manera personal, es decir, ninguna persona podrá ser sometida a esclavitud o servidumbre ya que el trato con las personas y en particular con las de niños, mujeres y adolescentes en todas sus formas estarán sujetas a las normas previstas en la ley.
Dicho principio es definido por Villegas (2002), como una garantía de inviolabilidad de de la propiedad privada, su libre uso, así como disposición, mediante una prohibición expresa de confiscación, y establecida por la Constitución Nacional; Señala que la tributación no puede, a través de una vía directa, hacer aparente tal garantía.
2.1.6 PRINCIPIO DE CAPACIDAD ECONÓMICA
De igual forma se expone el principio de capacidad económica, bajo esta percepción diversos autores no distinguen el principio de capacidad económica y el de capacidad contributiva; en muchos casos lo desarrollan de forma simultánea como conceptos análogos; si bien es cierto que ambos se encuentran indiscutiblemente relacionados, en efecto no poseen el mismo fin.
Por consiguiente el principio de capacidad economiza, desde el punto de vista de Kirchhof y otros (1999), posee dos visiones desemejantes:
Se precisa por una parte, la razón de ser (la ratio) o fundamento el cual justifica el hecho mismo d contribuir (y del cumplimiento del deber constitucional), por tanto, representa el elemento indisociable de la tipificación legal impositiva el cual legitima constitucionalmente el tributo. Esto debido a que tiene capacidad económica para soportar el gravamen tributario. En tal sentido la capacidad económica es la aptitud para contribuir.
En segunda instancia, de acuerdo a lo expuesto por Kirchhof y otros (1999), es la medida, razón o proporción de cada contribución, individual de los sujetos obligados al sostenimiento de los gastos públicos; se debe según
la capacidad que se posee. Lo que ha de tener su reflejo en el hecho imponible y en los elementos esenciales que determinan la cuantificación del tributo. No obstante, esta última consideración se ajustaría más a lo que se denomina capacidad contributiva, sin tratar de desligar la relación existente entre ambos principios.
La diferencia de los principios de capacidad económica y capacidad contributiva radica fundamentalmente, de acuerdo a lo expuesto por García (2003), en que no basta el hecho de que exista de manera genérica una renta, un patrimonio o un acto de consumo, además es necesaria una relación justa entre los índices de capacidad económica y el valor de cuota del tributo que los grave.
Del mismo modo García, considera como parámetro para la consecución de la justicia tributaria la inclusión del principio de capacidad económica para que la carga tributaria vaya en función de esta.
En este sentido Palacios (2009), expone que el principio de la capacidad económica posee dos significados, a saber, por una parte es el fundamento el cual justifica el hecho mismo de contribuir y, por lo tanto, representa el elemento esencial el cual debe estar presente e indisolublemente vinculado a la tipificación legal impositiva que legitima constitucionalmente el tributo, es decir, relacionado a la reserva constitucional sobre el cual el constituyente de 1999 atribuyó a la esfera competencial de cada uno de los niveles político territoriales, resultantes de la distribución vertical del poder, el cual para el caso especifico de la imposición sobre la renta seria entonces el Poder
nacional.
2.1.7 PRINCIPIO DE CAPACIDAD CONTRIBUTIVA
Ahora bien el principio de capacidad contributiva, sobre el cual una vez expuesto el principio de capacidad económica, en resumidas cuentas es la actitud de contribuir en función a lo que a priori puede considerarse como la dimensión del patrimonio del sujeto con fundamento a lo que obtiene; no obstante la capacidad contributiva va más allá.
Al hablar de la capacidad contributiva, necesariamente debemos hacer mención al concepto de capacidad, entendiendo por tal, la aptitud que se tiene, en relaciones jurídicas determinadas, para ser sujeto activo o sujeto pasivo de las misma en la Constitución de la República de Venezuela de 1961, se señalaba a la capacidad contributiva dentro del contexto del sistema tributario, según el cual, procurará la justa distribución de las cargas según la capacidad económica del contribuyente, atendiendo al principio de la progresividad, así como la protección de la economía nacional y la elevación del nivel de vida del pueblo
De acuerdo a la perspectiva de Kirchhof y otros (1999), señala que la función de la capacidad contributiva como medida o proporción de la realización por cada uno del deber de contribuir a los gastos públicos, y por ende como límite para el Legislador sobre la configuración de los tributos;
obliga al establecimiento de los tributos tomando en consideración los presupuestos de hecho del mismo, bajo circunstancias indicativas o
reveladoras, directa o indirectamente, de capacidad económica.
De análisis planteado por Vidal (2003), indica que el principio de capacidad económica individualmente considerado no constituye el criterio material único y exclusivo de justicia en la tributación; la capacidad contributiva está referida además de la atención a la capacidad económica, a un sistema tributario justo inspirado en los principios de igualdad y progresividad. Indica Vidal, que aunque la fuerza económica de los administrados es el substrato de la noción de la capacidad contributiva, la misma no agotaría su contenido.
En tal sentido expone que dicha fuerza económica puede varias no solo por factores económicos, sino también de acuerdo a factores de orden político social, técnico; pudiendo dirigir a los demás, diversos resultados.
Finalmente Vidal, apunta que la capacidad contributiva será aquella potencia económica la cual supera un cierto mínimo: el mínimo vital.
Con respecto al punto anteriormente señalado Villegas (2002), destaca que deben quedar excluidos de la tributación, los niveles de pobreza en los que no hay bienes ni ingresos suficientes para una existencia digna. Su significado radica en que hay situaciones las cuales quedan fuera de la generalidad y sobre los cuales los gobiernos deben respetar. Esto referido a un mínimo vital el cual debe estar “exento”.
Villegas (2002) expone puntualmente al mínimo vital como aquella renta o capital fundamentales para que una persona y su familia puedan desarrollar una existencia digna y decente dentro de la sociedad.
De acuerdo con esta óptica, los ingresos o enriquecimientos considerados a priori no revelan la realidad de la capacidad económica de los contribuyentes, otros factores como las cargas familiares, entre otras cosas, sustraen parte sustancial de aquellos, los que en definitiva, luego de dicha detracción, genera el resulta de revelar la verdadera capacidad contributiva para pagar impuestos, la capacidad contributiva.
En este cuadro de conjunto Palacios (2009), expone que la capacidad contributiva es un principio que sirve de adecuada matización frente al postulado de la generalidad o igualada tributaria, puesto que si bien es cierto que todos los ciudadanos están obligados a contribuir con el sostenimiento del gasto publico según lo establecido en el artículo 156 de Constitución de la República Bolivariana de Venezuela (1999) es de Competencia del Poder Publico Nacional:
(…) 12. La creación, organización, recaudación, administración y control de los impuestos sobre la renta, sobre sucesiones, donaciones y demás ramos conexos, el capital, la producción, el valor agregado, los hidrocarburos y minas, de los gravámenes a la importación y exportación de bienes y servicios, los impuestos que recaigan sobre el consumo de licores, alcoholes y demás especies alcohólicas, cigarrillos y demás manufacturas del tabaco y los demás impuestos, tasas y rentas no atribuidas a los Estados y Municipios por esta Constitución y la ley.
Estas disposiciones de rango constitucional señalan el deber a cargo de cada ciudadano de contribuir a soportar los gastos generales del estado, así como también señalan los limites o principios que deberán regir al Estado en el ejercicio de su poder de imperio, los cuales establecen que los impuestos deben fijarse en atención a la capacidad contributiva de cada cual (principio
de la proporcionalidad);los cuales deben tener un carácter general (principio de generalidad); así mismo deben ser establecidos expresamente por la Ley (principio de legalidad tributaria).
2.2 IMPUESTO SOBRE LA RENTA
Es un impuesto de competencia del poder nacional y su principio constitucional de reserva legal se encuentra consagrado en la constitución de la republica bolivariana de Venezuela (1999), en su artículo 156, numeral 12°
“Es competencia del poder nacional: La creación, organización, recaudación, administración y control de los impuestos a la renta”
Para tal efecto el Artículo Nº 1 de la Ley de la Ley de Impuesto sobre la Renta vigente establece que: “Los enriquecimientos anuales, netos y disponibles obtenidos en dinero o en especie, causarán impuestos según las normativas establecidas en la Ley.”
En primer orden, Ramos y Col (2003), describe que el Impuesto sobre la Renta constituye uno de los pilares fundamentales del sistema tributario. Se trata de un tributo en el que el principio de capacidad económica y su correlato, el de igualdad y progresividad tributaria encuentran su mas adecuada proyección, es por ello que este impuesto es el instrumento mas idóneo para alcanzar los objetivo de redistribución de la renta y de solidaridad que la Constitución propugna.
En esta línea de argumentación Castillo (2006), lo define como una clase de tributo u obligación, generalmente pecuniaria en favor del acreedor
tributario, que se rige por el derecho público y se caracteriza por no requerir de una contraprestación directa o determinada por parte de la administración tributaria, quien representa ser el acreedor tributario.
Ruiz (2004) expone que el Impuesto Sobre La Renta (ISLR) es: “como su nombre lo indica, es un tributo que grava la renta, es decir, la ganancia que produce una inversión o rentabilidad de capital. Así mismo es el resultante del trabajo bajo relación de dependencia o lo producido por el ejercicio de una profesión liberal.”
En este sentido, y basado principalmente en la normativa legal, para que una renta sea gravable debe reunir las características siguientes:
- Que se trate de un enriquecimiento neto, es decir, un incremento del patrimonio después de restar de los ingresos brutos los costos y deducciones establecidos en la Ley.
- Que se trate de un enriquecimiento disponible de acuerdo a la Ley (que se halle jurídicamente o económicamente a disposición del beneficiario).
- Que se trate de enriquecimiento originados de bienes y actividades ocurridas dentro o fuera del país.
Tal y como se plantea esta ultima característica, describe al sistema de uso del ISLR actualmente aplicado en el en Venezuela, el cual es el Sistema Global, que mide el enriquecimiento total de cada contribuyente, tanto territorial como extraterritorial, para gravarlo con tarifas progresivas de imposición.
En efecto el Impuesto sobre la Renta, es un impuesto directo que grava
los enriquecimientos anuales, netos y disponibles obtenidos en dinero o en especies, que pagará anualmente toda persona natural o jurídica, residente o domiciliada en la República Bolivariana de Venezuela. Las persona naturales o jurídicas no domiciliadas o no residentes en el país estarán sujetas al impuesto siempre y cuando sus rentas ocurran dentro del territorio venezolano, aun sin tener un establecimiento permanente o base fija dentro del mismo.
2.2.1 TIPO DE IMPUESTO
En función a las diversas definiciones establecidas para el Impuesto sobre la Renta, se determina entonces que el mismo es considerado un impuesto directo, Ruiz (2008) expresa que estos son los que se aplican sobre una manifestación directa o inmediata de la capacidad económica, ya sea la posesión de un patrimonio y la obtención de una renta.
En efecto Jarach (1999), considera como impuestos directos a los que son soportados efectivamente por los contribuyentes designados como tales por la ley, o sea que no se trasladan sobre otros sujetos, tal es el caso del Impuesto sobre la Renta.
En este cuadro de conceptualización es importante resaltar lo expresado por Giulani (1993), opina que tradicionalmente los impuestos se dividen en directos e indirectos aunque no hay coincidencia en el criterio de atribución a cada categoría. Según la concepción mas aceptada son directos los impuestos que afectan manifestaciones inmediatas o mediatas de capacidad
contributiva; sin embargo hay quien considera que esas nociones deben completarse con la enunciación de las formas concretas en que se exterioriza la capacidad contributiva, lo cual conduce a reconsiderar la noción del objeto del impuesto y a decir que en los directos coinciden el objeto y la fuente.
Para Villegas (2002), La exteriorización inmediata directa, que se fundamenta en la existencia de ciertas circunstancias o situaciones objetivas las cuales revelan, aproximadamente, un determinado nivel de riqueza, por ejemplo, el patrimonio, los ingresos periódicos rentas o los incrementos patrimoniales debidamente comprobados, son elementos que el legislador está autorizado a valorar como signos indicativos de capacidad contributiva.
Los impuestos que toman como hechos imponibles estas circunstancias o situaciones objetivas son directos, con prescindencia de su posibilidad de traslación.
2.2.2 CARACTERÍSTICAS
Frente a este planteamiento Candal (2005), expone que las características más importantes que se verifican en el Impuesto sobre la Renta son:
a) Es un impuesto directo.
Un primer criterio para clasificar el Impuesto sobre la Renta como un impuesto directo, obedece a que el mismo se recauda periódicamente de contribuyentes registrados como tales. Este criterio desarrollado por la doctrina internacional encuentra ciertos inconvenientes, ya que la actualidad la mayoría de los tributos son recaudados de contribuyentes registrados ante
la autoridad fiscal, a los fines de su control fiscal.
Por otro lado, aplicando una segunda clasificación reconocida por la doctrina internacional, se considera al Impuesto sobre la Renta como un impuesto directo, ya que el mismo es soportado efectivamente por contribuyentes designados como tal, no siendo legalmente trasladados a otras personas, este hecho no abarca que los mismos puedan ser efectivamente trasladados económicamente a terceros, como parte de los precios de venta de bienes y servicios en la actividad del comercio.
En función a las consideraciones planteadas por Jarach (1999), en que
“no hay impuesto que solo por su naturaleza se traslada o no, salvo unos pocos casos en que el impuesto es soportado por los contribuyentes de jure”.
Es decir, los indicados por el legislador (impuesto de sucesiones y donaciones), en todos los demás casos, la traslación de los impuestos depende de muchos factores, entre los que pueden mencionarse la naturaleza del impuesto, y otros, tales como: cuantía de gravamen, régimen de mercado, estructura de costos de la industria gravados, coyuntura económica, rigidez o elasticidad de la oferta monetaria por el sistema bancario, entre otros.
En el mismo orden de ideas, el impuesto sobre la renta se podría considerar un tributo directo, ya que grava una manifestación directa de capacidad contributiva, atendiendo en Venezuela a un principio constitucional como lo es el de la progresividad en materia tributaria.
b) Es un impuesto personal
